Mit dem Wachstumschancengesetz soll ab 2025 die elektronische Rechnung (e-Rechnung) zum Standard für Lieferungen und Leistungen an andere Unternehmer werden. Dieses Vorhaben basiert auf Plänen der EU und ist der erste Schritt zur Einführung eines nationalen Meldesystems für alle Umsätze, mit dem der Fiskus Umsatzsteuerbetrug bekämpfen will. Bei Lieferungen und Leistungen an Endverbraucher ändert sich dagegen zunächst nichts.

Um das vom Fiskus gesetzte Ziel für die e-Rechnung zu erreichen, muss diese ein strukturiertes elektronisches Format haben, das automatisch weiterverarbeitet werden kann. Es kommt also nicht nur auf einen elektronischen Übermittlungsweg an, sondern ebenso auf die Verwendung des richtigen elektronischen Formats. Reine PDF-Dateien, die bisher gerne als „elektronische Rechnung“ zum Einsatz kommen, sind dagegen ab 2025 nicht mehr ohne weiteres zulässig. Auch wenn das Gesetz noch nicht verabschiedet ist, hat das Bundesfinanzministerium vorab Hinweise dazu gegeben, welche Formate für die e-Rechnung künftig anerkannt werden und was Unternehmen jetzt schon bedenken sollten.

Die Finanzverwaltung ist zu dem Ergebnis gekommen, dass eine Rechnung nach dem XStandard oder nach dem ZUGFeRD-Format ab Version 2.0.1 eine Rechnung in einem strukturierten elektronischen Format darstellt, die der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung entspricht. Sofern das Gesetz in diesem Punkt unverändert beschlossen werden sollte, würden daher auch Rechnungen in diesen beiden Formaten ab 2025 die neuen umsatzsteuerlichen Anforderungen für eine e-Rechnung erfüllen.

Diese Aussage ist deshalb von Bedeutung, weil verschiedene Softwarelösungen mindestens eines der beiden Formate schon unterstützen, zumal seit November 2020 alle Rechnungen an Behörden über 1.000 Euro als e-Rechnung nach dem XStandard ausgestellt werden müssen. Das Ministerium weist aber der Vollständigkeit halber darauf hin, dass auch weitere Rechnungsformate die gesetzlichen Anforderungen an eine e-Rechnung erfüllen können. Weil die e-Rechnung zunächst nur für inländische Umsätze obligatorisch sein wird, hat man die Erörterungen bis jetzt aber auf die gebräuchlichsten inländischen Formate beschränkt.

Außerdem hat die Finanzverwaltung entschieden, dass ab der Einführung der obligatorischen e-Rechnung bei einem hybriden Format, das einen strukturierten Teil mit einem für Menschen lesbaren Teil kombiniert (z.B. PDF-Datei mit als XML eingebetteter ZUGFeRD-Rechnung), anders als bisher der strukturierte Teil maßgeblich sein wird. Im Fall einer Abweichung zwischen den beiden Teilen haben dann die Daten aus dem strukturierten Teil Vorrang vor den Daten aus der Bilddatei. An der grundsätzlichen Zulässigkeit eines hybriden Formats ändert dies aber nichts.

Beim EDI-Verfahren ist sich das Ministerium der Bedeutung des Verfahrens für bestimmte Bereiche der Wirtschaft bewusst. Die Finanzverwaltung arbeitet deshalb aktuell an einer Lösung, die die Weiternutzung der EDI-Verfahren auch unter dem künftigen Rechtsrahmen so weit wie möglich sicherstellen soll. Dass mit der Einführung des transaktionsbezogenen Meldesystems zu einem späteren Zeitpunkt an bestimmten EDI-Verfahren noch technische Anpassungen vorgenommen werden müssen, kann derzeit allerdings nicht ausgeschlossen werden.

Laut der Entwurfsfassung des Gesetzes können Unternehmen in einem Übergangszeitraum bis Ende 2025 statt einer e-Rechnung auch eine sonstige Rechnung ausstellen. Für Unternehmen, deren Gesamtumsatz im Vorjahr nicht mehr als 800.000 Euro betragen hat, gilt diese Übergangsfrist sogar bis Ende 2026. Das Ministerium weist allerdings darauf hin, dass zumindest die Entgegennahme einer e-Rechnung schon ab dem 1. Januar 2025 für alle inländischen Unternehmer verpflichtend sein wird. Die Übergangsregelung betrifft nach derzeitigem Stand nur die Ausstellung einer Rechnung. Wenn der Rechnungsaussteller sich für die Verwendung einer elektronischen Rechnung entscheiden sollte, muss der Rechnungsempfänger diese daher auch entgegennehmen.

Allerdings hat der Bundesrat in seiner Stellungnahme zum Wachstumschancengesetz bereits gefordert, die Einführung der e-Rechnung um zwei Jahre zu verschieben. Um der Wirtschaft genügend Zeit für die Klärung der vielen Anwendungsfragen, die Berücksichtigung branchenspezifischer Besonderheiten und die Anpassung der Geschäftsprozesse und IT-Systeme zu geben, soll daher nach dem Willen des Bundesrats auch der Empfang von e-Rechnungen erst ab dem 1. Januar 2027 verpflichtend sein.

Der Bundestag hat bereits die generelle Übergangsfrist für die Verwendung einer sonstigen Rechnung um ein Jahr bis Ende 2026 verlängert, allerdings mit der Maßgabe, dass die Ausstellung einer sonstigen Rechnung anstelle einer e-Rechnung in dieser Zeit die Zustimmung des Empfängers voraussetzt. Nachdem der Bundesrat zum Wachstumschancengesetz in seiner November-Sitzung den Vermittlungsausschuss angerufen hat, sind auch bei dieser Regelung noch weitere Änderungen vorstellbar. Über den letztendlichen Einführungszeitpunkt werden die Parla-mente voraussichtlich kurz vor dem Jahresende entscheiden.

Zusammen mit dem Wachstumschancengesetz, das Thema der letzten Ausgabe war, hat das Bundeskabinett auch Eckpunkte für ein neues Bürokratieentlastungsgesetz beschlossen. Der Entwurf für dieses vierte Bürokratieentlastungsgesetz wird jetzt vom Bundesjustizministerium ausgearbeitet und geht dann ins Gesetzgebungsverfahren. Neben einer Reduzierung von Informations-, Dokumentations- und Aufbewahrungspflichten soll das Gesetz in vielen Bereichen, die bisher zwingend eine Ausfertigung in Papierform erfordert haben, auch eine elektronische Form ermöglichen. Insbesondere sind folgende Maßnahmen geplant:

• Aufbewahrungsfristen: Die handels- und steuerrechtlichen Aufbewahrungsfristen für Buchungsbelege sollen von zehn auf acht Jahre verkürzt werden.

• Informationspflichten: Die Informationspflichten im Energierecht, im Außenwirtschaftsrecht, im Mess- und Eichwesen sowie im Rahmen der Wirtschaftsstatistik, Gewerbe- und Handwerksordnung als auch in branchen- und berufsspezifischen Verordnungen sollen auf Aktualität, Harmonisierungsmöglichkeiten und sonstige Ansatzpunkte zur Entlastung für den Mittelstand überprüft werden.

• Schriftformerfordernisse: Die elektronische Form soll im Bürgerlichen Gesetzbuch die Regelform werden. Deshalb sollen zahlreiche Schriftformerfordernisse, die bisher eine Papierausfertigung mit eigenhändiger Unterschrift erzwingen, soweit wie möglich aufgehoben werden. Daneben soll der Rechtsverkehr vereinfacht und so weit wie möglich digitalisiert werden.

  

• Arbeitsverträge: Die Verpflichtung des Arbeitgebers, bei schriftlichen Arbeitsverträgen einen Nachweis der wesentlichen Vertragsbedingungen zu erteilen, soll entfallen, wenn ein Arbeitsvertrag in einer die Schriftform ersetzenden gesetzlichen elektronischen Form geschlossen wurde. Entsprechendes soll für in elektronischer Form geschlossene Änderungsverträge bei Änderungen wesentlicher Vertragsbedingungen gelten. Davon ausgenommen bleiben jedoch die im Schwarzarbeitsbekämpfungsgesetz aufgeführten Wirtschaftsbereiche und Wirtschaftszweige.

• Arbeitszeugnisse: Für die Regelung zur Erteilung von Arbeitszeugnissen soll ebenfalls die elektronische Form ermöglicht werden.

• Arbeitszeit: Aushangpflichten durch den Arbeitgeber nach dem Arbeitszeitgesetz und dem Jugendarbeitsschutzgesetz kann dieser künftig auch erfüllen, indem er die geforderten Informationen über die im Betrieb oder in der Dienststelle übliche Informations- und Kommunikationstechnik (etwa das Intranet) elektronisch zur Verfügung stellt, sofern alle Beschäftigten freien Zugang zu den Informationen haben.

• Elternzeit: Das Schriftformerfordernis im Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz für Anträge auf Verringerung der Arbeitszeit und ihre Ablehnung sowie die Geltendmachung des Anspruchs auf Elternzeit soll durch die Textform ersetzt werden.

• Beherbergung: Die Hotelmeldepflicht für deutsche Staatsangehörige soll abgeschafft werden.

• Lebensmittelauszeichnung: Für die vorzuhaltenden schriftlichen Aufzeichnungen über in loser Ware enthaltene Allergene soll die digitale Form ermöglicht werden. Dies gilt dann gleichzeitig auch für verpflichtende Informationen über in loser Ware enthaltene Lebensmittelzusatzstoffe und Aromen.

Parallel zu den innerstaatlichen Bemühungen um Bürokratieabbau hat die Regierung außerdem eine Initiative zur Bürokratieentlastung auf Europäischer Ebene angestoßen. In deren Fokus stehen kleine und mittlere Unternehmen. Zum Beispiel soll die Europäische Definition von kleineren und mittleren Unternehmen (KMU) um eine zusätzliche Unternehmenskategorie der „Small Mid-caps“ (250-500 Mitarbeiter) erweitert sowie eine erneute Überprüfung der finanziellen Schwellenwerte der KMU-Definition vorgenommen werden.

Mit dem Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (MoPeG) tritt zum 1. Januar 2024 die Reform des Personengesellschaftsrechts in Kraft, die insbesondere Folgen für die GbR hat. Zwar sind im MoPeG selbst keine Änderungen an steuerlichen Vorschriften enthalten, das MoPeG hat aber trotzdem indirekte Auswirkungen auch auf das Steuerrecht. An den ertragsteuerlichen Grundsätzen bei der Besteuerung von Personengesellschaften ändert sich durch das MoPeG nichts – nach wie vor erfolgt die Besteuerung auf der Ebene des Gesellschafters, nachdem die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung bei der Gesellschaft erfolgt ist. Das MoPeG führt zwar für die GbR einen neuen Gewinnverteilungsmaßstab anhand der Beteiligungsverhältnisse ein. Dieser greift aber nur, wenn im Gesellschaftsvertrag keine abweichende Regelung getroffen wurde, was jedoch oft der Fall ist.

Spürbare Folgen hat das MoPeG dagegen bei der Grunderwerbsteuer. Das liegt daran, dass bestimmte Befreiungsregelungen bei der Grunderwerbsteuer an das gemeinschaftliche Vermögen der Gesellschafter (sog. Gesamthandsvermögen) geknüpft sind. Nachdem durch das MoPeG aber auch die GbR rechtsfähig wird und Vermögen in eigenem Namen erwerben kann, wird das Konzept des Gesamthandsvermögens bei Personengesellschaften durch das MoPeG abgeschafft. Stattdessen gibt es für alle Personengesellschaftsformen künftig das Gesellschaftsvermögen. Da das MoPeG selbst keine Übergangsregelung oder Änderung im Grunderwerbsteuerrecht vorsieht, würden die Steuerbefreiungsregelungen künftig ins Leere laufen. Bund und Länder diskutieren schon länger eine Reform der Grunderwerbsteuer, mit der auch dieses Problem gelöst werden sollte, doch diese Reform lässt noch auf sich warten.

Ohne eine gesetzliche Neuregelung würden daher ab 2024 nicht nur neue Grundstücksgeschäfte bei Personengesellschaften nicht mehr unter die Steuerbefreiungsregelungen fallen, sondern auch bereits in der Vergangenheit durchgeführte Immobilienübertragungen. Das liegt daran, dass die Steuerbefreiung eine Beteiligung des veräußernden Gesellschafters am Gesamthandsvermögen für mindestens 10 Jahre voraussetzt (sog. Nachbehaltensfrist). Mit der Abschaffung des Gesamthandsvermögens wäre es ohne weitere gesetzliche Änderung aber auch für vor 2024 erfolgte Übertragungen unmöglich, diese Nachbehaltensfrist einzuhalten.

Hier kommt das Wachstumschancengesetz ins Spiel, über das Bundestag und Bundesrat derzeit beraten. Darin war zunächst nur eine kleine Lösung vorgesehen, die klarstellt, dass allein die Abschaffung des Gesamthandsvermögens durch das MoPeG nicht zu einer Verletzung von laufenden Nachbehaltensfristen führt. Diese würden erst dann verletzt, wenn sich der Anteil am Gesellschaftsvermögen während der Nachbehaltensfrist vermindert.

Um die erhebliche Unsicherheit in der Praxis zu beseitigen und eine hektische Übertragungswelle noch vor dem Jahreswechsel zu vermeiden, hat sich der Bundestag vor der abschließenden Beratung des Gesetzes aber stattdessen zu einer großen Lösung entschlossen. Nach der nun geplanten Änderung gelten rechtsfähige Personengesellschaften für Zwecke der Grunderwerbsteuer bis 31. Dezember 2024 weiterhin als Gesamthand und deren Vermögen als Gesamthandsvermögen.

In der Praxis würde sich also zunächst nichts ändern, wenn das Wachstumschancengesetz in diesem Punkt auch vom Bundesrat unverändert verabschiedet wird. Zwar hat der Bundesrat zu dem Gesetz den Vermittlungsausschuss angerufen. In Bezug auf diesen Punkt hatte der Bundesrat allerdings eine vergleichbare Regelung angeregt, sodass es hier kaum zu einer Änderung durch den Vermittlungsausschuss kommen dürfte. Im kommenden Jahr wollen Bund und Länder dann die Reform des Grunderwerbsteuerrechts einschließlich neuer Regelungen für Immobi-lienübertragungen auf Personengesell-schaften sowohl für Alt- als auch für Neu-fälle angehen.

In Zukunft kann das MoPeG noch in einem weiteren Punkt Auswirkungen auf das Steuerrecht haben. Seit 2022 können nämlich Personenhandelsgesellschaften zur Körperschaftsbesteuerung wechseln. Für Einzelunternehmer oder eine GbR gibt es diese Option dagegen nicht. Aufgrund der Änderungen bei der GbR durch das MoPeG ist aber zu erwarten, dass die Optionsregelung durch eine künftige Änderung auch für die GbR geöffnet wird.

Mit dem „Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts“, kurz MoPeG, haben Bundestag und Bundesrat 2021 eine Vielzahl von Änderungen für Personengesellschaften beschlossen. Der Fokus des MoPeG liegt dabei auf einer Reform der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), deren Rechtsfähigkeit nun gesetzlich geregelt wird. Das Gesetz, das zum 1. Januar 2024 in Kraft treten wird, enthält zwar keine direkten Änderungen im Steuerrecht, wirkt sich aber zumindest indirekt auch dort aus.

Der Umfang des MoPeG wird nicht nur daran deutlich, dass schon der erste Gesetzentwurf mehr als 350 Seiten stark war, sondern auch daran, dass das MoPeG Änderungen an insgesamt 136 Gesetzen und Verordnungen vornimmt. Hier ist ein Überblick über die wesentlichen Änderungen durch das MoPeG, die ab 2024 gelten:

• Rechtsfähige GbR: Bisher gibt es keine gesetzliche Grundlage für eine Rechtsfähigkeit der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR). Zwar hat der Bundesgerichtshof einer am Rechtsverkehr teilnehmenden GbR schon vor mehr als zwanzig Jahren eine Rechtsfähigkeit bescheinigt, diese war aber nur in der Rechtsprechung anerkannt. Künftig kann die GbR auch nach dem Gesetz ein eigenständiger Rechtsträger sein, der in eigenem Namen Rechte erwerben, Vermögen besitzen oder Verbindlichkeiten eingehen kann. Das Vermögen einer rechtsfähigen GbR ist damit nicht mehr nur gemeinschaftliches Vermögen der Gesellschafter (sog. Gesamthandsvermögen), sondern eigenständiges Vermögen der GbR. Voraussetzung für die Rechtsfähigkeit einer GbR ist, dass sie nach dem gemeinsamen Willen der Gesellschafter am Rechtsverkehr teilnehmen soll. Die Rechtsfähigkeit der GbR ist also nicht zwingend, es kann auch weiterhin eine nicht rechtsfähige GbR gebildet werden, die sich auf die Rechtsverhältnisse unter den Gesellschaftern beschränkt. Auf die unbeschränkte, persönliche und gesamtschuldnerische Haftung eines GbR-Gesellschafters hat die Rechtsfähigkeit der GbR keine Auswirkungen.

  

• Gesellschaftsregister: In Anlehnung an das Handelsregister wird ein Gesellschaftsregister eingeführt, in das sich eine rechtsfähige Gesellschaft eintragen lassen kann. Im Gesellschaftsregister werden neben dem Namen der GbR auch die Gesellschafter und die Vertretungsbefugnisse eingetragen. Diese Eintragungen genießen einen vergleichbaren Gutglaubensschutz wie die Eintragungen für andere Gesellschaftsformen im Handelsregister. Zwar gibt es für eine rechtsfähige GbR keinen Zwang, sich im Gesellschaftsregister eintragen zu lassen, allerdings ist die Eintragung Voraussetzung für verschiedene Eintragungen in anderen Registern. Insbesondere dann, wenn eine GbR im Grundbuch eingetragen oder Gesellschafterin einer anderen Gesellschaft werden soll, ist die Eintragung im Gesellschaftsregister zwingende Voraussetzung. Die Eintragung hat Vorteile für eine GbR, weil Vertragspartner auf die im Gesellschaftsregister erfassten Daten vertrauen können. Außerdem werden Änderungen im Gesellschafterbestand künftig zentral erfasst, womit nicht mehr diverse Grundbucheintragungen geändert werden müssen, wenn die GbR mehrere Grundstücke besitzt. Ist eine GbR im Gesellschaftsregister eingetragen, muss sie den Namenszusatz „eingetragene Gesellschaft bürgerlichen Rechts“ (eGbR) führen.

• Umwandlung & Statuswechsel: Die eGbR ist künftig ein umwandlungsfähiger Rechtsträger im Sinne des Umwandlungsgesetzes, kann also beispielsweise in eine GmbH umgewandelt werden. Für die eGbR ist künftig auch ein reiner Statuswechsel zu einer offenen Handelsgesellschaft (oHG) oder einer Partnerschaftsgesellschaft möglich. Dabei wird die eGbR vom Gesellschaftsregister ins Handels- oder Partnerschaftsregister umgetragen. Dieser Statuswechsel ist natürlich auch in umgekehrter Richtung, also von der oHG oder PartG zur eGbR möglich.

• Beteiligungsverhältnisse: Falls der Gesellschaftsvertrag keine abweichende Regelung enthält, hatte bisher jeder Gesellschafter einen gleich großen Anteil an der Gesellschaft. Damit hatte jeder Gesellschafter eine Stimme, unabhängig vom Umfang des Anteils, den der Gesellschafter zur Gesellschaft beisteuert. Künftig orientieren sich die Beteiligungsverhältnisse der Gesellschafter stattdessen an deren Beiträgen zur Gesellschaft, wobei der Gesellschaftsvertrag auch weiterhin eine abweichende Regelung vorsehen kann. Der Beitrag eines Gesellschafters kann dabei nicht nur in Vermögenswerten bestehen, sondern auch in der Leistung von Diensten. Die Stimmkraft und der Anteil am Gewinn und Verlust richten sich künftig vorrangig nach den vereinbarten Beteiligungsverhältnissen oder nach dem Verhältnis der vereinbarten Werte der Beiträge, falls keine Beteiligungsverhältnisse vereinbart worden sind. Falls auch keine Werte der Beiträge vereinbart worden sind, hat jeder Gesellschafter ohne Rücksicht auf den Wert seines Beitrags auch weiterhin die gleiche Stimmkraft und einen gleichen Anteil am Gewinn und Verlust.

• Ausscheiden & Nachhaftung: Viele Gründe, die bisher zur Auflösung der Gesellschaft geführt haben (z.B. Tod oder Insolvenz eines Gesellschafters), führen künftig nur zum Ausscheiden des Gesellschafters. Die Nachhaftung eines ausgeschiedenen Gesellschafters wird auf Verbindlichkeiten und Schadensersatzansprüche begrenzt, die vor seinem Ausscheiden begründet wurden. Treten die Erben eines Gesellschafters nach dessen Tod in die Gesellschaft ein anstatt abgefunden zu werden, kann jeder Erbe verlangen, die Stellung eines Kommanditisten zu erhalten.

• Gesellschaftssitz: Eine Personengesellschaft kann künftig einen vom inländischen Vertragssitz abweichenden Verwaltungssitz haben, wie dies für Kapitalgesellschaften schon lange möglich ist. Dieser kann auch im Ausland liegen, sofern die Gesellschaft in diesem Staat anerkannt ist. Diese Änderung ist insbesondere für die GmbH & Co. KG relevant, die damit ebenfalls einen ausländischen Verwaltungssitz haben kann.

• Freiberuflergesellschaft: Künftig stehen auch Freiberuflern die Rechtsformen einer oHG oder KG offen, sofern das Berufsrecht dies zulässt. Damit können Freiberufler nun auch die GmbH & Co. KG als haftungsbeschränkte Form der Personengesellschaft wählen, sobald das Berufsrecht entsprechend angepasst wurde.

• Beschlussmängel: Anders als bei Kapitalgesellschaften gab es für Personengesellschaften bislang kein Beschlussmängelrecht. Dies ändert sich nun, indem für Personenhandelsgesellschaften ebenfalls ein Beschlussmängelrecht eingeführt wird, das sich an den aktienrechtlichen Vorschriften orientiert. Für eine Anfechtungsklage gegen einen Gesellschafterbeschluss bleibt einem Gesellschafter eine Frist von drei Monaten, sofern im Gesellschaftsvertrag nicht eine kürzere Frist vereinbart wurde. Nur in Ausnahmefällen ist ein Beschluss von Anfang an nichtig. Für eine GbR gilt das neue Beschlussmängelrecht nur dann, wenn es ausdrücklich im Gesellschaftsvertrag vereinbart wurde.

  

• Gesellschafterklage: Bislang hat die Rechtsprechung bereits das Recht eines Gesellschafters anerkannt, Ansprüche der Gesellschaft in eigenem Namen geltend zu machen. Dies wird nun auch gesetzlich geregelt. Damit ist künftig jeder Gesellschafter befugt, einen auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhenden Anspruch der Gesellschaft gegen einen anderen Gesellschafter im eigenen Namen geltend zu machen, wenn der geschäftsführungsbefugte Gesellschafter dies pflichtwidrig unterlässt.

• Einheitsgesellschaft: Die von der Rechtsprechung seit langem anerkannte Form einer Einheitsgesellschaft, bei der die Kommanditgesellschaft gleichzeitig alleinige Gesellschafterin ihres Komplementärs ist, wird nun auch gesetzlich anerkannt. Das Gesetz sieht vor, dass die der KG zustehenden Gesellschafterrechte in der Gesellschafterversammlung der Komplementärgesellschaft durch die Kommanditisten wahrgenommen werden.

Nach einigem schlagzeilenträchtigen Hickhack hat die Bundesregierung Ende August den Regierungsentwurf des Wachstumschancengesetzes verabschiedet, womit der Gesetzentwurf an Bundestag und Bundesrat zur Beratung geht. Zwar kommen die großen Änderungen an einem Gesetzentwurf in der Regel erst nach Abschluss der parlamentarischen Beratung, doch auch im Regierungsentwurf sind schon Änderungen im Vergleich zum Referentenentwurf enthalten. Manche der geplanten Erleichterungen wurden etwas gekürzt oder teilweise gestrichen, aber dafür wurden weitere Maßnahmen ergänzt, die ganz im Sinne der Steuerzahler sind. Die prominenteste Änderung ist die Einführung einer degressiven Abschreibung für alle Wirtschaftsgüter, also auch für Immobilien. Hier ist ein Überblick der wesentlichen Änderungen im Regierungsentwurf des Gesetzes:

• Degressive Abschreibung: Die Möglichkeit einer degressiven Abschreibung, die während der Corona-Pandemie wieder eingeführt wurde und nach einer Verlängerung bis Ende 2022 wieder ausgelaufen ist, soll nun erneut kommen. Für alle Wirtschaftsgüter, die nach dem 30. September 2023 angeschafft werden, soll eine degressive Abschreibung möglich sein. Diese Möglichkeit ist nach der derzeitigen Planung befristet bis Ende 2025.

• Degressive AfA für Gebäude: Für bewegliche Wirtschaftsgüter greift die Politik immer wieder zur Einführung einer befristeten degressiven Abschreibung. Wegen der rapide gestiegenen Zinsen und Baukosten und des Rückgangs der Bautätigkeit kommt die degressive Abschreibung diesmal auch für Gebäude. Zwar ist die degressive Abschreibung auf Gebäude beschränkt, die Wohnzwecken dienen, soll also insbesondere den Wohnungsbau fördern, kann dann aber in einer Höhe von 6 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorgenommen werden. Auch diese degressive Abschreibung ist befristet, und zwar auf Gebäude, mit deren Herstellung nach dem 30. September 2023 und vor dem 1. Oktober 2029 begonnen wird oder für die der Kaufvertrag in diesem Zeitraum abgeschlossen wird. Während die degressive Abschreibung läuft, ist keine zusätzliche Abschreibung für eine außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung möglich. Allerdings gibt es jederzeit die Möglichkeit, zur linearen Abschreibung zu wechseln.

  

• Elektrofirmenwagen: Bei der 1 %-Regelung sind reine Elektrofahrzeuge derzeit sehr begünstigt. Statt 1 % des Bruttolistenpreises sind nur 0,25 % als geldwerter Vorteil für die Privatnutzung anzusetzen. Voraussetzung ist allerdings, dass der Listenpreis nicht höher als 60.000 Euro ist. Für ab 2024 angeschaffte Fahrzeuge wird diese Grenze auf 80.000 Euro angehoben.

• Zinsschranke: Die Zinsschranke wird reformiert und an Vorgaben der EU angepasst. Das führt zu einer Verschärfung, weshalb ursprünglich zum Ausgleich die bisherige Freigrenze von 3 Millionen Euro in einen Freibetrag umgewandelt werden sollte. Diese Umwandlung wurde im Regierungsentwurf jedoch wieder gestrichen. Außerdem wird eine Zinshöhenschranke für grenzüberschreitende Darlehen eingeführt.

• Thesaurierungsbegünstigung: Mehrere Maßnahmen sollen die Thesaurierungsbegünstigung auch für Unternehmer öffnen, die nicht den Spitzensteuersatz zahlen. Dazu wird der begünstigungsfähige Gewinn um die gezahlte Gewerbesteuer und die Beträge erhöht, die zur Zahlung der Einkommensteuer entnommen werden. Damit steht künftig ein höheres Thesaurierungsvolumen zur Verfügung. Außerdem wird die Verwendungsreihenfolge verbessert, sodass künftig steuerfreie und tarifbesteuerte Gewinne, die im Unternehmen belassen wurden, vorrangig entnommen werden können. Diese Änderung war ursprünglich ab 2024 geplant, wurde im Regierungsentwurf aber um ein Jahr nach hinten verschoben, also auf 2025.

• Verlustvortrag: Nach dem geltenden Recht ist bis zu einem Sockelbetrag von 1 Mio. Euro (2 Mio. Euro für zusammenveranlagte Ehegatten) der Verlustvortrag unbeschränkt möglich. Für den Teil, der den Sockelbetrag überschreitet, ist der Verlustvortrag dagegen auf 60 % der Einkünfte beschränkt, die in dem Jahr erzielt werden, auf das der Verlust vorgetragen wird. Diese Mindestgewinnbesteuerung wird bis einschließlich 2027 ausgesetzt, sodass bis dahin ein unbeschränkter Verlustvortrag möglich ist. Ab 2028 greift die Mindestgewinnbesteuerung wieder. Die ursprünglich vorgesehene Anhebung des Sockelbetrags für die Mindestgewinnbesteuerung auf 10 Mio. Euro (20 Mio. für Ehegatten) wurde im Regierungsentwurf wieder fallengelassen.

• Elektronische Rechnungen: Ab 2025 müssen für Lieferungen und Leistungen an andere Unternehmer zwingend elektronische Rechnungen ausgestellt werden. Dies ist der erste Schritt zur Einführung eines nationalen Meldesystems für alle Umsätze, mit dem der Fiskus Umsatzsteuerbetrug bekämpfen will. Als elektronische Rechnung gilt dabei nur eine Rechnung in einem strukturierten elektronischen Format, das automatisch weiterverarbeitet werden kann. Papierrechnungen und andere elektronische Rechnungen, beispielsweise reine PDF-Dokumente, gelten dagegen als sonstige Rechnungen. In einem Übergangszeitraum bis Ende 2025 kann statt einer elektronischen Rechnung auch eine sonstige Rechnung ausgestellt werden. Neu im Regierungsentwurf ist, dass diese Übergangsfrist für Unternehmen, deren Gesamtumsatz im Vorjahr nicht mehr als 800.000 Euro betragen hat, sogar bis Ende 2026 gilt. Darüber hinaus können alle Unternehmen – unabhängig von Umsatzgrenzen – bis Ende 2027 mit Zustimmung des Empfängers weiterhin eine sonstige Rechnung ausstellen, wenn diese per EDI-Verfahren übermittelt wird.

• Forschungszulage: Bereits im Referentenentwurf waren Verbesserungen an den Regelungen zur Forschungszulage vorgesehen, die im Regierungsentwurf noch weiter verbessert wurden. Damit können insbesondere Einzelunternehmen und Kleinbetriebe stärker von der Forschungszulage profitieren. Beispielsweise wird der berücksichtigungsfähige Wert einer Arbeitsstunde des Einzelunternehmers oder Gesellschafters ab 2024 von 40 Euro auf 70 Euro angehoben. Außerdem können Unternehmen, die als KMU-Betrieb gelten, eine Erhöhung der Forschungszulage um 10 % beantragen, womit statt 25 % dann 35 % der Bemessungsgrundlage als Forschungszulage gewährt werden.

• Grunderwerbsteuer: Durch das „Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (MoPeG)“ ergeben sich ab 2024 viele Änderungen für das Zivilrecht von Personengesellschaften, die zum Teil auch Folgen für das Steuerrecht haben können. Insbesondere wird durch die Reform das Prinzip der Gesamthand wegfallen, das bisher vor allem bei der Grunderwerbsteuer eine wesentliche Rolle für bestimmte Befreiungsregelungen gespielt hat. Weil sich Bund und Länder noch nicht abschließend über die Neuausgestaltung der Befreiungsregelungen geeinigt haben, wird nun zumindest für bereits bestehendes Gesamthandsvermögen Rechtssicherheit geschaffen. Durch eine Änderung wird klargestellt, dass allein die Abschaffung des Gesamthandsvermögens durch das MoPeG nicht zu einer Verletzung von laufenden Nachbehaltensfristen führt. Diese werden erst dann verletzt, wenn sich der Anteil am Gesellschaftsvermögen während der Nachbehaltensfrist vermindert.

Für eine Abfindung kommt oft eine ermäßigte Besteuerung in Betracht, wenn die Abfindung zu den außerordentlichen Einkünften zählt. Voraussetzung dafür ist aber, dass die Abfindung vollständig innerhalb eines Kalenderjahres ausgezahlt wird, weil sonst die für die ermäßigte Besteuerung notwendige Zusammenballung von Einkünften nicht vorliegt. Der Bundesfinanzhof lässt davon lediglich zwei Ausnahmen zu.

Das ist zum einen der Fall, wenn die ganz überwiegende Hauptleistung in einem Betrag gezahlt wird und nur eine geringfügige Teilleistung in einem anderen Jahr zufließt. Außerdem ist es unschädlich, wenn in einem späteren Kalenderjahr vom Arbeitgeber aus Gründen der sozialen Fürsorge für eine gewisse Übergangszeit Entschädigungszusatzleistungen gewährt werden. Ob der Arbeitgeber zu der Fürsorge arbeitsrechtlich verpflichtet ist, spielt dabei keine Rolle.

Der Bundesfinanzhof hat nun klargestellt, dass eine einheitliche Abfindung in Teilbeträgen auch dann vorliegen kann, wenn alle Teilleistungen auf die Beendigung des Arbeitsverhältnisses zurückzuführen sind. Wenn nach den Abfindungsvereinbarungen eine Startprämie dafür geleistet wird, dass der Arbeitnehmer sein Beschäftigungs- und Qualifizierungsverhältnis bei einer Transfergesellschaft vorzeitig kündigt, weil er bei einem anderen Arbeitgeber ein neues Arbeitsverhältnis beginnt, kann diese Prämie, sofern sie in einem späteren Kalenderjahr gezahlt wird, dazu führen, dass die ermäßigte Besteuerung ausscheidet. In diesem Fall wird nämlich ein substanzieller Teilbetrag der Abfindung, der nicht als soziale Fürsorge des Arbeitnehmers zu werten ist, in einem anderen Kalenderjahr geleistet.

Für den Bundesfinanzhof stand außerdem fest, dass die Beendigung des ursprünglichen Arbeitsverhältnisses und das Ausscheiden aus der Transfergesellschaft beide auf den Verlust des Arbeitsplatzes zurückzuführen und damit als ein einheitliches Ereignis zu werten sind. Das Ausscheiden aus der Transfergesellschaft ist also kein separates Schadensereignis, bei dem die Startprämie als neue Abfindung anzusehen wäre.

Im Jahressteuergesetz 2022 waren zwei recht weitgehende Steuerfreistellungen für Photovoltaikanlagen enthalten. Da ist zum einen der Nullsteuersatz bei der Umsatzsteuer, der seit Januar 2023 gilt, und zu dem der Fiskus recht schnell viele Details geregelt hat. Daneben wurde aber auch eine Befreiung von der Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer für die mit vielen kleineren Photovoltaikanlagen erzielten steuerpflichtigen Einnahmen eingeführt. Diese galt dann sogar rückwirkend ab dem 1. Januar 2022.

Was zunächst rundum positiv klingt, bringt jedoch auch Fallstricke und Schattenseiten mit sich. Größter Nachteil der Steuerbefreiung ist, dass diese anders als die vorhergehende Liebhabereiregelung für kleine Photovoltaikanlagen nicht optional ist, sondern für jede qualifizierte Anlage gilt. Wenn aber die Einnahmen steuerfrei sind, können auch keine damit in Verbindung stehenden Ausgaben steuerlich geltend gemacht werden, was bei Photovoltaikanlagen insbesondere die Abschreibung der Anlage betrifft. Verluste in der Anfangsphase wirken sich also ebenfalls in vielen Fällen nicht mehr steuerlich aus.

Zu den Fallstricken durch die Steuerbefreiung gehören vor allem die Wechselwirkungen der Steuerbefreiung mit anderen steuerlichen Vorschriften, die an die Erzielung von steuerpflichtigen Einnahmen oder ähnliche Vorgaben geknüpft sind, beispielsweise die Nutzung eines Investitionsabzugsbetrags. Zu vielen dieser Fragen hat das Bundesfinanzministerium nun eine Verwaltungsanweisung herausgegeben, die bei vielen Zweifelsfragen Klarheit für die Betreiber einer Photovoltaikanlage schafft. Hier ist eine Zusammenfassung der Klarstellungen durch die Verwaltungsanweisung sowie weitere Hinweise zur Steuerbefreiungsregelung.

• Anspruchsberechtigte: Die Steuerbefreiung für bestimmte Photovoltaikanlagen gilt für natürliche Personen als auch für Anteile an einer Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) und für Körperschaften (Vereine, Kapitalgesellschaften etc.).

• Kein Wahlrecht: Bis 2021 konnten Betreiber kleiner Photovoltaikanlagen mit einer Leistung bis 10 kW(p) eine Einstufung als Liebhabereibetrieb beantragen, wodurch Einnahmen, Entnahmen und Ausgaben in Verbindung mit der Anlage steuerlich nicht mehr erfasst werden mussten. Im Gegensatz zu dieser von der Finanzverwaltung gewährten Liebhabereiregelung gilt die neue Steuerbefreiungsregelung ab 2022 kraft Gesetzes für alle Anlagen, die die Voraussetzungen erfüllen. Der Betreiber hat also kein Wahlrecht mehr, ob er die Anlage steuerlich erfassen möchte oder nicht. Es gibt auch kein Übergangswahlrecht für die vor 2022 angeschafften Anlagen, womit für diese Anlagen ab 2022 auch keine Verluste mehr geltend gemacht werden können.

• Begünstigte Anlagen: Die Steuerbefreiung gilt für alle mit Gewinnerzielungsabsicht betriebene Photovoltaikanlagen, die sich auf, an oder in einem Gebäude befinden und die Leistungsgrenze für die Steuerbefreiung nicht überschreiten. Dazu zählen auch dachintegrierte und Fassadenphotovoltaikanlagen. Begünstigt ist eine Anlage auch, wenn sie auf oder an einem Nebengebäude (Gartenhaus, Garage, Carport etc.) angebracht ist. Es spielt für die Steuerbefreiung übrigens keine Rolle, ob der Betreiber der Photovoltaikanlage auch Eigentümer des Gebäudes ist, auf, an oder in dem sich die Anlage befindet. Ob das Gebäude zu Wohnzwecken, gewerblich oder gemischt genutzt wird, spielt für die Steuerbefreiung nur insofern eine Rolle, als dass sich die Leistungsgrenze für begünstigte Anlagen nach der Nutzungsart richtet. Die Möglichkeit einer Steuerbefreiung besteht aber bei allen Nutzungsarten. Freiflächen-Photovoltaikanlagen sind dagegen unabhängig von ihrer Größe nicht begünstigt.

• Maßgebliche Leistung: Für die Steuerbefreiung ist die Bruttoleistung der Photovoltaikanlage(n) nach dem Marktstammdatenregister in Kilowatt (peak) (im Folgenden kW(p)) entscheidend. Um die Leistungsgrenze für die Steuerbefreiung nicht zu überschreiten, genügt es also nicht, lediglich einzelne Panels einer Photovoltaikanlage stillzulegen oder abzubauen.

• Leistungsgrenzen: Für die Steuerbefreiung gibt es sowohl eine objektbezogene als auch eine persönliche Maximalleistung, die von der oder den Photovoltaikanlage(n) nicht überschritten werden darf. Dabei handelt es sich um Freigrenzen, bei deren Überschreiten die Steuerbefreiung für die einzelne Anlage (gebäudebezogene Grenze) oder sogar den Betreiber insgesamt (persönliche Grenze) komplett ausscheidet.

• Gebäudebezogene Grenze: Welche Leistung die Photovoltaikanlage auf einem Gebäude maximal haben darf, um von der Steuerbefreiung zu profitieren, richtet sich allein nach der Zahl der Nutzungseinheiten im Gebäude. Hat das Gebäude nur eine Nutzungseinheit, darf die Anlage eine Maximalleistung von 30 kW(p) nicht überschreiten. Dabei spielt es keine Rolle, ob es sich um ein Einfamilienhaus handelt, das Wohnzwecken dient, ob das Gebäude von einem Betrieb gewerblich genutzt wird oder ob sich auf dem Grundstück nur ein sonstiges Gebäude befindet (z.B. Garagengrundstück).

  

  Bei Zwei- und Mehrfamilienhäusern sowie reinen Gewerbeimmobilien mit mehr als einer Nutzungseinheit gilt dagegen eine Leistungsgrenze für die Photovoltaikanlage von 15 kW(p) pro Nutzungseinheit. Ob eine Einheit gewerblich oder zu Wohnzwecken genutzt wird, spielt dabei keine Rolle. Für die Anzahl der Einheiten kommt es auf deren selbständige und unabhängige Nutzbarkeit an.

• Mehrere Anlagen am Gebäude: Die gebäudebezogenen Grenzen gelten nicht für das Gebäude insgesamt, sondern pro Anlagenbetreiber. Befinden sich also auf dem Gebäude eine oder mehrere weitere Photovoltaikanlage(n), die einem anderen Betreiber gehören, spielt deren Leistung für die Prüfung keine Rolle. So können beispielsweise Eheleute auf ihrem selbstgenutzten Einfamilienhaus zwei Anlagen mit jeweils 25 kW(p) Bruttonennleistung betreiben, von denen eine Anlage der Ehefrau und die andere Anlage dem Ehemann gehören. Es ist dabei egal, ob die Anlagen technisch voneinander getrennt sind. Auch wenn am Gebäude insgesamt eine Anlagenleistung von 50 kW(p) installiert ist, ist die gebäudebezogene Grenze pro Person nicht überschritten. Anders sieht es dagegen aus, wenn die Eheleute beide Anlagen gemeinsam betreiben, weil dann die gebäudebezogene Grenze von 30 kW(p) für die aus Ehefrau und Ehemann bestehende Personengesellschaft überschritten wäre. Da die gebäudebezogene Grenze für jeden Steuerzahler und jede Personengesellschaft separat geprüft wird, würde die Steuerbefreiung auch greifen, wenn die Eheleute als Personengesellschaft gemeinsam eine der Anlagen betreiben und einer der beiden die andere Anlage allein betreibt.

• Persönliche Grenze: Die Steuerbefreiung wird nur gewährt, wenn die Summe der maßgeblichen Leistungen aller begünstigten Photovoltaikanlagen des Betreibers (Einzelperson, Personengesellschaft oder Körperschaft) nicht mehr als 100 kW(p) beträgt. Bei der Aufsummierung spielt es keine Rolle, ob sich die Anlagen auf demselben Grundstück befinden oder auf verschiedenen Grundstücken. Auch ob die Anlagen technisch voneinander getrennt sind, macht keinen Unterschied. Ist der Betreiber außerdem an einer Gesellschaft beteiligt, die ebenfalls Photovoltaikanlagen betreibt, dann sind die von dieser Gesellschaft betriebenen Anlagen bei der Prüfung der 100 kW(p)-Grenze nicht anteilig mitzuzählen. Für die Grenze zählen ausschließlich die Anlagen, die der Betreiber selbst betreibt. Wird die Grenze jedoch überschritten, dann sind sämtliche Anlagen nicht mehr begünstigt. Es ist dann also nicht möglich, einzelne Anlagen mit einer Gesamtleistung von unter 100 kW(p) herauszupicken und für diese die Steuerbefreiung in Anspruch zu nehmen.

• Prüfung der Grenzen: Die Einhaltung der Grenzen wird in einem zweistufigen Verfahren geprüft. Zunächst ist zu prüfen, ob die maßgeblichen Leistungen der Photovoltaikanlagen die für die jeweilige Gebäudeart zulässige Größe pro Gebäude einhalten. Im zweiten Schritt wird dann geprüft, ob der jeweilige Betreiber insgesamt die 100 kW(p)-Grenze einhält. Bei diesem zweiten Schritt bleiben alle Anlagen unberücksichtigt, die sich schon im ersten Schritt nicht als begünstigt qualifiziert haben. Hat eine Photovoltaikanlage auf einem Gebäude also eine Bruttonennleistung, die über der Freigrenze für dieses Gebäude liegt, sind die daraus erzielten Einnahmen weiterhin steuerpflichtig und die Leistung dieser Anlage wird nicht auf die persönliche Höchstgrenze angerechnet. Das gleiche gilt für Freiflächen-Photovoltaikanlagen, die sich schon bauartbedingt nicht für die Steuerbefreiung qualifizieren können und deshalb ebenfalls nicht auf die persönliche Höchstgrenze des Betreibers angerechnet werden. Die Finanzverwaltung macht keine Aussagen dazu, ob bei der Prüfung der persönlichen Grenze auch Anlagen unberücksichtigt bleiben, die nicht mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden. Es macht aber steuersystematisch Sinn, davon auszugehen, dass auch diese Anlagen unberücksichtigt bleiben.

• Änderung der Verhältnisse: Ändern sich die Verhältnisse während des laufenden Jahres so, dass die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nicht mehr oder erstmals erfüllt werden, dann gilt die Steuerbefreiung nur bis zu bzw. ab diesem Zeitpunkt. Die Einnahmen, Entnahmen und Ausgaben in Verbindung mit der Anlage sind dann also unterjährig in einen steuerpflichtigen und einen steuerfreien Teil aufzuteilen. Der Beginn oder das Ende der Steuerbefreiung kann insbesondere durch die Änderung der Leistung einer bestehenden Photovoltaikanlage, die Inbetriebnahme oder Außerbetriebsetzung bzw. Verkauf von Anlagen oder durch Änderungen am Gebäude (Aufteilung oder Zusammenlegung von Nutzungseinheiten, Anbau weiterer Nutzungseinheiten) ausgelöst werden.

  

• Laufende Erträge: Von der Steuerbefreiung umfasst sind Einnahmen und Entnahmen unabhängig von der Verwendung des von der Photovoltaikanlage erzeugten Stroms. Zu den Einnahmen gehören insbesondere die Einspeisevergütung und Entgelte für direkte Stromlieferungen an Mieter oder andere Abnehmer, Vergütungen für das Aufladen von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen, Zuschüsse sowie die bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung vereinnahmte und erstattete Umsatzsteuer. Steuerfreie Entnahmen liegen vor, wenn der Strom für betriebsfremde Zwecke verwendet wird, also insbesondere privat verbraucht, unentgeltlich an Dritte überlassen, zur Aufladung von Elektro-/Hybridfahrzeugen verwendet wird oder in Räumen verbraucht wird, die der Erzielung von Einkünften aus einer anderen Einkunftsquelle dienen (z.B. häusliches Arbeitszimmer). Keine Entnahme liegt vor, wenn die Stromlieferung im Zusammenhang mit der Überlassung der Räume an einen Arbeitnehmer des die Photovoltaikanlage betreibenden Betriebs erfolgt oder ein mit dem Strom geladenes Elektrofahrzeug zum Betriebsvermögen des die Photovoltaikanlage betreibenden Betriebs gehört.

• Entnahme/Verkauf der Anlage: Sofern der Betrieb allein steuerfreie Einnahmen und Entnahmen aus der Erzeugung von Strom mit einer Photovoltaikanlage hat, fällt auch der Gewinn oder Verlust aus dem Verkauf oder der Entnahme der Photovoltaikanlage aus dem Betriebsvermögen unter die Steuerbefreiung. Ob das auch für Anlagen gilt, mit denen in einem anderen Veranlagungszeitraum noch steuerpflichtige Erträge erzielt wurden oder werden, sagt das Bundesfinanzministerium nicht deutlich. Es spricht aber viel dafür, dass es allein auf die Verhältnisse im Jahr des Verkaufs oder der Entnahme der Anlage ankommt. Wenn der Betrieb dagegen noch andere steuerpflichtige Einnahmen erzielt bzw. der erzeugte Strom teilweise oder vollständig im Betrieb bei der Erzielung anderer Einkünfte verbraucht wird, gilt die Steuerbefreiung für den Gewinn oder Verlust aus der Entnahme oder dem Verkauf der Anlage dagegen allenfalls teilweise.

• Ausgabenabzugsverbot: Für Ausgaben in Verbindung mit steuerfreien Einnahmen gilt ein generelles Abzugsverbot. Daher sind alle Ausgaben, die in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem laufenden oder künftigen Betrieb von begünstigten Photovoltaikanlagen stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig. Das Abzugsverbot gilt jedoch erst ab dem Jahr 2022. Soweit vor 2022 Betriebsausgaben angefallen sind, können diese in den Vorjahren unverändert geltend gemacht werden. Es kann sich daher insbesondere lohnen, für die kurz vor 2022 angeschafften Photovoltaikanlagen noch in 2021 eine Sonderabschreibung von maximal 20 % der Anschaffungskosten geltend zu machen, soweit dies noch nicht geschehen ist und der Steuerbescheid noch nicht rechtskräftig ist, da diese Regelung ebenso wie der Investitionsabzugsbetrag und andere Regelungen auch für jetzt begünstigte Anlagen bis einschließlich 2021 unverändert anwendbar sind.

  Streit mit dem Finanzamt ist aber dann absehbar, wenn bei einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach 2021 noch Betriebsausgaben für eine begünstigte Photovoltaikanlage angefallen sind, die sich auf die Zeit vor 2022 beziehen. Da die Steuerbefreiung in 2021 noch nicht galt, sollten die Ausgaben in jedem Fall geltend gemacht werden, weil sie nicht mit steuerfreien Einnahmen in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang stehen.

• Ausnahme vom Abzugsverbot: Das Betriebsausgabenabzugsverbot greift dann nicht oder nicht in vollem Umfang, wenn eine begünstigte Photovoltaikanlage Teil des Betriebsvermögens eines Betriebs ist, dessen Zweck nicht ausschließlich der Betrieb von begünstigten Photovoltaikanlagen ist. Soweit der erzeugte Strom direkt im Betrieb verbraucht wird, ist weiterhin ein Betriebsausgabenabzug möglich. Das Abzugsverbot gilt nur für den Teil des erzeugten Stroms, der eingespeist, für private und andere außerbetriebliche Zwecke entnommen oder an Dritte verkauft wird. Die Betriebsausgaben sind dabei aber nicht nach dem Verhältnis des betrieblich verbrauchten Stroms zum übrigen erzeugten Strom in abziehbare und nicht abziehbare Ausgaben aufzuteilen. Stattdessen gilt das Betriebsausgabenabzugsverbot lediglich bis zur Höhe der steuerfreien Einnahmen und Entnahmen.

  Wird der Strom dagegen teilweise in einem anderen Betrieb des Anlagenbesitzers verbraucht, würde das Betriebsausgabenabzugsverbot insoweit greifen. Ob die Photovoltaikanlage zu einem zweiten, selbstständigen Betrieb gehört oder ob ein einheitlicher Betrieb vorliegt, richtet sich nach den Verhältnissen im Einzelfall. Von einem einheitlichen Betrieb geht der Fiskus nur dann aus, wenn die beiden Betriebe einander stützen und sich gegenseitig ergänzen. Das Finanzamt sieht es aber als gewichtiges Indiz für einen einheitlichen Betrieb an, wenn der mit der Photovoltaikanlage erzeugte Strom zu mehr als 50 % im anderen Betrieb verbraucht wird.

• Investitionsabzugsbetrag: Gehört eine Photovoltaikanlage zum Betriebsvermögen eines Betriebs, dessen Zweck nicht nur die Erzeugung von Strom aus Photovoltaikanlagen ist, sind die Regelungen zu den Investitionsabzugsbeträgen weiterhin unverändert anzuwenden. Weder werden Investitionsabzugsbeträge gekürzt noch fällt die Hinzurechnung im Investitionsjahr unter die Steuerbefreiung. Die Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen setzt jedoch eine betriebliche Tätigkeit mit Gewinnerzielungsabsicht und damit mit prognostiziertem Totalgewinn voraus. Werden die betrieblichen Erträge daher ausschließlich aus der Stromerzeugung mit jetzt steuerbefreiten Photovoltaikanlagen erzielt, ist für nach dem 31. Dezember 2021 endende Wirtschaftsjahre keine Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags mehr möglich, weil kein Gewinn mehr zu ermitteln ist.

  Investitionsabzugsbeträge, die in vor dem 1. Januar 2022 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen und bis zum 31. Dezember 2021 noch nicht gewinnwirksam hinzugerechnet wurden, müssen rückgängig gemacht werden, wenn die Investition aus einer oder mehreren nun begünstigten Photovoltaikanlage(n) besteht. Die Rückgängigmachung des Abzugsbetrags führt allerdings zu Nachzahlungszinsen. Da die Ausdehnung der ursprünglich erst ab 2023 geplanten Steuerbefreiung auch auf das Jahr 2022 erstmals am 30. November 2022 im Gesetzgebungsverfahren auftaucht, sollte für bis Ende November 2022 angeschaffte Photovoltaikanlagen beim Finanzamt ein Billigkeitsantrag auf Erlass der Nachzahlungszinsen oder Übertragung des Abzugsbetrags auf die angeschaffte Anlage gestellt werden. Im zweiten Fall wäre der Abzugsbetrag dann nicht rückwirkend, sondern erst 2022 gewinnerhöhend aufzulösen.

• Stille Reserven: Wurden vor der Übertragung oder Überführung einer Photovoltaikanlage in einen anderen Betrieb mit der Anlage steuerpflichtige Erträge erzielt, wäre auch ein eventueller späterer Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn steuerpflichtig. Daher ist die Übertragung oder Überführung einer Photovoltaikanlage nur dann zu Buchwerten – also ohne Aufdeckung der stillen Reserven – möglich, wenn sie dabei nicht in die Steuerbefreiung „hineinrutscht“. Das ist nur dann der Fall, wenn die Anlage entweder schon vor der Übertragung oder Überführung begünstigt war oder wenn der Betrieb, in den die Anlage übertragen oder überführt wird, ebenfalls steuerpflichtige Erträge mit der Anlage erzielen wird. Wird nur der mit einer Photovoltaikanlage erzeugte Strom in einem anderen Betrieb des Anlagenbetreibers verbraucht, ist die Überführung unter den üblichen Voraussetzungen mit dem Buchwert zu bewerten.

• Gewerbliche Infektion: Da der Betrieb einer Photovoltaikanlage bisher zu gewerbesteuerpflichtigen Erträgen geführt hat, konnten die Erträge aus der Anlage zu einer gewerblichen Infektion der übrigen Einnahmen einer ansonsten vermögensverwaltenden Gesellschaft führen, was vor allem für Immobiliengesellschaften gilt, die auf den vermieteten Immobilien Strom erzeugt und an die Mieter verkauft oder eingespeist haben. Weil mit der Steuerbefreiung auch die Abfärbung der gewerblichen Anlagenerlöse auf die ansonsten nicht gewerbesteuerpflichtigen Einnahmen wegfällt, wäre die spätere Aufdeckung stiller Reserven durch Verkauf oder Entnahme von Wirtschaftsgütern nicht mehr mit Gewerbesteuer belastet. Aus diesem Grund verlangt die Finanzverwaltung, dass sämtliche Wirtschaftsgüter mit Ausnahme der Photovoltaikanlage(n) in 2022 zu entnehmen sind, sofern bei der Gesellschaft die gewerbliche Infektion bisher allein durch den Betrieb der Photovoltaikanlage(n) entstanden ist. Diese zwangsweise Aufdeckung und Versteuerung der stillen Reserven kann nur verhindert werden, wenn die gewerbesteuerliche Verstrickung der stillen Reserven bis zum 31. Dezember 2023 aus anderen Gründen wiederhergestellt ist. In diesem Fall verzichtet das Finanzamt aus Vertrauensschutzgründen auf die Zwangsentnahme der Wirtschaftsgüter.

• Wirtschaftliche Zuordnung: Die Photovoltaikanlage ist ertragsteuerlich als ein selbständiges bewegliches Wirtschaftsgut zu behandeln. Eine Photovoltaikanlage besteht dabei im Wesentlichen aus Solarmodulen, Wechselrichter und Einspeisezähler.

• Abweichendes Wirtschaftsjahr: Die Steuerbefreiung und die damit verbundenen Folgen gelten für alle Einnahmen, Ausgaben und Entnahmen, die nach dem 31. Dezember 2021 anfallen. Diese Regelung gilt auch in den Fällen eines vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahrs, weshalb die Einnahmen, Ausgaben und Entnahmen in dem Wirtschaftsjahr, in das der Jahreswechsel 2021/22 fällt, entsprechend aufzuteilen sind. Die zeitliche Zuordnung richtet sich dabei nach der Art der Gewinnermittlung (Bilanzierung oder Einnahmen-Überschuss-Rechnung).

• Handwerkerleistungen: Der Steuerbonus für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen setzt voraus, dass die geltend gemachten Aufwendungen keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Das ist aber bei Photovoltaikanlagen, soweit sie mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden, regelmäßig der Fall, auch wenn die entstandenen Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten durch das Abzugsverbot für Ausgaben in Verbindung mit steuerfreien Einnahmen nun nicht mehr steuermindernd geltend gemacht werden können. Die Finanzverwaltung hat daher geregelt, dass die Finanzämter für PV-Anlagen auf dem zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäude, die unter die Steuerbefreiungsregelung fallen, unterstellen sollen, dass diese ohne Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden. In der Folge sind die damit verbundenen Handwerkerleistungen begünstigt, sofern die übrigen Anspruchsvoraussetzungen für den Steuerbonus erfüllt sind. Beim Steuerbonus sind allerdings nur Reparaturen, Renovierungs- und Modernisierungsmaßnahmen begünstigt. Wird die PV-Anlage daher während oder unmittelbar nach dem Neubau des Gebäudes angeschafft und installiert, scheidet der Steuerbonus für die Arbeitskosten aus. Für die nachträgliche Installation einer PV-Anlage oder spätere Erweiterungen und Reparaturen kommt der Steuerbonus dagegen in Frage.

  

• Energetische Maßnahmen: Für bestimmte Maßnahmen zur Energieeinsparung an selbstgenutzten Gebäuden, die älter als zehn Jahre sind, gibt es einen gesonderten Steuerbonus. Dieser Steuerbonus setzt wie die Ermäßigung für Handwerkerleistungen voraus, dass keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten vorliegen, womit sich hier dasselbe Problem stellt. Außerdem ist diese Steuerermäßigung auf ganz bestimmte Maßnahmen beschränkt, darunter die Erneuerung der Heizungsanlage. Im Gegensatz zu Handwerkerleistungen hat die Finanzverwaltung aber nicht ausdrücklich geregelt, ob nun auch eine PV-Anlage im Rahmen der Steuerermäßigung für energetische Maßnahmen begünstigt ist, die in Verbindung mit einer Wärmepumpe angeschafft wird und den zu deren Betrieb benötigten Strom liefert. Wer eine solche kombinierte Anschaffung plant, sollte daher in jedem Fall die Geltendmachung der Steuerermäßigung in Erwägung ziehen und sich dabei auf eine analoge Anwendung der Billigkeitsregelung für Handwerkerleistungen berufen, solange vom Fiskus oder der Rechtsprechung noch keine verbindlichen Aussagen zu dieser Frage vorliegen.

• Liebhabereiregelung: Vor der neuen Steuerbefreiung gab es die Liebhabereiregelung, nach der kleine Photovoltaikanlagen bis 10 kW(p) und Blockheizkraftwerke bis 2,5 kW auf Antrag als Liebhabereibetrieb eingestuft werden konnten, womit schon vor der Neuregelung die steuerliche Erfassung hinfällig war. Für Blockheizkraftwerke gilt diese Regelung auch weiterhin, weil die gesetzliche Neuregelung allein Photovoltaikanlagen betrifft. Für Photovoltaikanlagen dagegen hat die Regelung ab dem Jahr 2022 ihre Bedeutung verloren, und daher sind für Anlagen, die nach 2021 in Betrieb genommen wurden, auch keine Anträge mehr möglich.

  Für Anlagen, die bereits vor 2022 in Betrieb genommen wurden, ist die Regelung dagegen sehr wohl noch von Relevanz, zumindest soweit es die Veranlagungsjahre bis 2021 betrifft. Die bereits Ende 2022 abgelaufene Antragsfrist für solche Anlagen hat das Bundesfinanzministerium daher nun bis zum 31. Dezember 2023 verlängert, damit die Betreiber ihre Anlage von Anfang an von der steuerlichen Erfassung ausnehmen lassen können. Wer dieses Jahr bereits einen Antrag auf die Liebhabereiregelung für eine Photovoltaikanlage gestellt hat, der wegen der Fristüberschreitung abgelehnt wurde, kann daher nun einen neuen Antrag stellen, der dann geprüft und bei Erfüllung der Voraussetzungen genehmigt wird.

Um wohlklingende Namen für profane Änderungsgesetze war die Politik noch nie verlegen. Kein Wunder also, dass sich das Bundesfinanzministerium die vielversprechende Kurzbezeichnung „Wachstumschancengesetz“ für ein umfangreiches Steueränderungsgesetz hat einfallen lassen. Den ersten Entwurf für dieses „Gesetz zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervereinfachung und Steuerfairness“, wie das Gesetz mit vollem Namen heißt, hat das Ministerium pünktlich zum Beginn der parlamentarischen Sommerpause veröffentlicht.

Das Gesetz enthält viele dutzend Änderungen in den verschiedensten Steuergesetzen und dürfte damit die Funktion des Jahressteuergesetzes für dieses Jahr erfüllen. Der Umfang des Gesetzentwurfs spricht ebenfalls dafür: Mit 279 Seiten übertrifft er den Entwurf des letzten Jahressteuergesetzes um fast 100 Seiten. Zwar sind nicht alle Änderungen rundweg im Sinne der Steuerzahler, aber das Gesetz trägt seinen Namen auch nicht ganz zu Unrecht.

Fast alle bisher in dem Gesetz geplanten Maßnahmen verbessern oder vereinfachen das Steuerrecht für Unternehmen und Privatleute. Ein Kernpunkt ist die Reform der Abschreibungsregeln für Wirtschaftsgüter mit geringem Wert. Außerdem wird eine Investitionsprämie für klimafreundliche Investitionen eingeführt. Hier ist ein Überblick der wichtigsten geplanten Änderungen:

• Investitionsprämie: Für Investitionen, die durch Energieeinsparungen zum Klimaschutz beitragen, wird eine Investitionsprämie von 15 % der Investitionskosten eingeführt. Voraussetzungen für die Prämie sind, dass die Anschaffungs- oder Herstellungskosten je Wirtschaftsgut mindestens 10.000 Euro betragen, das Gesamtinvestitionsvolumen mindestens 50.000 Euro umfasst und der Antragsteller betriebliche Einkünfte erzielt (Gewerbe, Freiberufler, Land- und Forstwirtschaft). Sofern diese Voraussetzungen erfüllt sind, können bis Ende 2027 maximal zwei Anträge auf die Investitionsprämie für ein Investitionsvolumen von insgesamt maximal 200 Mio. Euro gestellt werden. Pro Antragsteller wird damit eine Investitionsprämie von maximal 30 Mio. Euro gewährt (15 % aus 200 Mio. Euro).

  

• Geringwertige Wirtschaftsgüter: 2018 wurde die über Jahrzehnte beinahe unveränderte Grenze für die Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter auf 800 Euro angehoben. Die damaligen Pläne, diese Grenze gleich auf 1.000 Euro anzuheben, fanden damals keine Mehrheit, werden nun aber für ab dem 1. Januar 2024 angeschaffte Wirtschaftsgüter umgesetzt. Weil durch diese Änderung die Sammelpostenregelung in ihrer bisherigen Form überflüssig würde, wird auch diese angepasst.

• Sammelpostenabschreibung: Die Abschreibung für Wirtschaftsgüter mit einem Wert zwischen 250 und 1.000 Euro in einem Sammelposten wird deutlich ausgeweitet und damit für viele Betriebe zu einer echten Alternative zur GWG-Abschreibung. In den Sammelposten können ab 2024 Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten von bis zu 5.000 Euro aufgenommen werden. Außerdem wird die Abschreibungsdauer für den Sammelposten von fünf auf drei Jahre verkürzt.

• Sonderabschreibung: Kleinere Betriebe, die im Vorjahr einen Gewinn von maximal 200.000 Euro erzielt haben, können für bewegliche Wirtschaftsgüter in den ersten fünf Jahren eine Sonderabschreibung von insgesamt bis zu 20 % geltend machen. Für ab 2024 angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter wird die Sonderabschreibung auf bis zu 50 % angehoben.

• Verpflegungsmehraufwand: Die Pauschalen für den Verpflegungsmehraufwand im Rahmen einer Auswärtstätigkeit sollen ab 2024 angehoben werden. Der Tagessatz für einen vollen Tag der Abwesenheit steigt von 28 Euro auf 30 Euro, der Satz für den An- oder Abreisetag oder eine Abwesenheit von weniger als 24 Stunden, aber mehr als 8 Stunden steigt von 14 Euro auf 15 Euro.

• Betriebsveranstaltungen: Für Zuwendungen des Arbeitsgebers an Arbeitnehmer und deren Begleitpersonen anlässlich einer Betriebsveranstaltung gilt bisher ein steuerlicher Freibetrag von 110 Euro. Dieser Freibetrag soll ab 2024 auf 150 Euro steigen.

• Geschenke: Geschenke an Nichtarbeitnehmer dürfen nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden, sofern deren Wert im Kalenderjahr mehr als 35 Euro pro Empfänger ausmacht. Für alle nach 2023 beginnenden Wirtschaftsjahre soll diese Abzugsgrenze auf 50 Euro pro Person und Jahr angehoben werden.

• Vermietungsfreigrenze: Für die Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung wird ab 2024 eine Steuerfreigrenze in Höhe von 1.000 Euro eingeführt. Liegen die Einnahmen vor Abzug der Ausgaben unter der Freigrenze, sind in der Steuererklärung keine Angaben mehr zum Mietverhältnis nötig. Sofern die Ausgaben in unmittelbarem Zusammenhang mit dem Mietverhältnis die Einnahmen überschreiten und damit steuerlich ein Verlust zu berücksichtigen wäre, können die Einnahmen aber auch weiterhin auf Antrag als steuerpflichtig behandelt werden.

• Private Veräußerungsgeschäfte: Bisher bleiben Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften steuerfrei, wenn der daraus im Kalenderjahr erzielte Gewinn insgesamt nicht mehr als 600 Euro beträgt. Diese Freigrenze wird ab 2024 auf 1.000 Euro angehoben.

• Rentenbesteuerung: Um die vom Bundesfinanzhof geforderte Vermeidung einer Doppelbesteuerung von Renten umzusetzen, wird der vom Jahr des Rentenbeginns abhängige Besteuerungsanteil der Rente angepasst. Ab 2023 steigt der Besteuerungsanteil jährlich nicht mehr wie bisher vorgesehen um 1,0 %, sondern nur noch um 0,5 %. Bei einem Renteneintritt im Jahr 2023 beträgt der Besteuerungsanteil damit statt 83 % nur 82,5 %. Außerdem wird es durch die Änderung nun bis 2058 dauern, bis eine volle Besteuerung der Renten erreicht ist. Bisher wäre das schon 2040 der Fall gewesen.

• Versorgungsfreibetrag: Korrespondierend zur Anpassung bei der Rentenbesteuerung wird auch der Versorgungsfreibetrag angepasst. Beginnend mit dem Jahr 2023 wird der anzuwendende Prozentwert zur Bemessung des Versorgungsfreibetrages nicht mehr in jährlichen Schritten von 0,8 %, sondern nur noch um 0,4 % verringert. Der Höchstbetrag sinkt ab dem Jahr 2023 um jährlich 30 Euro und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag um jährlich 9 Euro.

• Altersentlastungsbetrag: Ebenfalls angepasst wird der Altersentlastungsbetrag. Dieser wird nun jährlich nur noch um 0,4 % statt bisher 0,8 % verringert. Der Höchstbetrag sinkt dementsprechend ab dem Jahr 2023 um jährlich 19 Euro anstatt bisher 38 Euro.

• Kleinbetragsrenten: Sofern die monatliche Rente aus einem steuerbegünstigten Vertrag unter einem bestimmten Grenzbetrag liegen würde (2023 bei 33,95 Euro), kann sie vom Anbieter auch in Form einer einmaligen Kapitalabfindung ausgezahlt werden, ohne dass dies negative steuerliche Folgen hätte. Künftig soll die Abfindung einer Kleinbetragsrente auch während der Auszahlungsphase steuerunschädlich möglich sein, wenn die Rente wegen eines Versorgungsausgleichs den Grenzbetrag erreicht oder unterschreitet.

• Gruppenunfallversicherung: Die Beiträge zu einer Gruppenunfallversicherung kann der Arbeitgeber pauschal mit 20 % versteuern, wenn der durchschnittliche Beitrag je Arbeitnehmer nach Abzug der Versicherungssteuer nicht mehr als 100 Euro im Jahr beträgt. Ab 2024 soll dieser Grenzbetrag ersatzlos wegfallen, sodass dann alle Gruppenunfallversicherungen pauschal versteuert werden können.

• Ermäßigte Besteuerung: Bisher kann die ermäßigte Besteuerung für bestimmte Entschädigungen und Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten schon beim Lohnsteuerabzug berücksichtigt werden. Weil das aber für die Arbeitgeber recht kompliziert und mit steuerlichen Risiken verbunden ist, wird das Verfahren ab 2024 gestrichen. Arbeitnehmer können die ermäßigte Besteuerung aber auch weiterhin durch Abgabe einer Steuererklärung nachträglich beim Finanzamt geltend machen.

• Verlustrücktrag: Mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz wurde die Möglichkeit des Verlustrücktrags von einem auf zwei Jahre erweitert und der maximale Betrag für den Verlustrücktrag befristet bis Ende 2023 von 1 Million auf 10 Millionen Euro angehoben (20 Mio. Euro für zusammenveranlagte Ehegatten). Diese höheren Betragsgrenzen sollen nun dauerhaft bestehen bleiben. Außerdem wird der Verlustrücktrag ab 2024 auf drei Jahre erweitert. Verluste aus dem Jahr 2024 können also bis ins Jahr 2021 rückgetragen werden.

• Verlustvortrag: Nach dem geltenden Recht ist bis zu einem Sockelbetrag von 1 Million Euro (2 Mio. Euro für zusammenveranlagte Ehegatten) der Verlustvortrag unbeschränkt möglich. Für den Teil, der den Sockelbetrag überschreitet, ist der Verlustvortrag dagegen auf 60 % der Einkünfte beschränkt, die in dem Jahr erzielt werden, auf das der Verlust vorgetragen wird. Diese Mindestgewinnbesteuerung wird bis einschließlich 2027 ausgesetzt, sodass bis dahin ein unbeschränkter Verlustvortrag möglich ist. Ab 2028 greift die Mindestgewinnbesteuerung wieder, dann aber mit einem höheren Sockelbetrag von 10 Millionen Euro (20 Mio. für Ehegatten).

• Zinsschranke: Die Zinsschranke wird reformiert und an Vorgaben der EU angepasst. Das führt zu einer teilweisen Verschärfung, weshalb zum Ausgleich die bisherige Freigrenze von 3 Millionen Euro in einen Freibetrag gleicher Höhe umgewandelt wird.

• Thesaurierungsbegünstigung: Mehrere Maßnahmen sollen die Thesaurierungsbegünstigung auch für Unternehmer öffnen, die nicht den Spitzensteuersatz zahlen. Dazu wird der begünstigungsfähige Gewinn ab 2024 um die gezahlte Gewerbesteuer und die Beträge erhöht, die zur Zahlung der Einkommensteuer entnommen werden. Damit steht künftig ein höheres Thesaurierungsvolumen zur Verfügung. Außerdem wird die Verwendungsreihenfolge verbessert, sodass künftig steuerfreie und tarifbesteuerte Gewinne, die im Unternehmen belassen wurden, vorrangig entnommen werden können.

• Dezemberhilfe 2022: Die Dezember-Soforthilfe, die 2022 zur Entlastung der hohen Erdgaspreise gewährt wurde, soll nun doch nicht besteuert werden, weswegen die Regelungen ersatzlos gestrichen werden.

• Elektronische Rechnungen: Ab 2025 müssen für Lieferungen und Leistungen an andere Unternehmer zwingend elektronische Rechnungen ausgestellt werden. Dies ist der erste Schritt zur Einführung eines nationalen Meldesystems für alle Umsätze, mit dem der Fiskus Umsatzsteuerbetrug bekämpfen will. Als elektronische Rechnung gilt dabei nur eine Rechnung in einem strukturierten elektronischen Format, das automatisch weiterverarbeitet werden kann. Papierrechnungen und andere elektronische Rechnungen, beispielsweise reine PDF-Dokumente, gelten dagegen als sonstige Rechnungen. In einem Übergangszeitraum bis Ende 2025 kann statt einer elektronischen Rechnung auch eine sonstige Rechnung ausgestellt werden.

  

• Ist-Besteuerung: Die Option zur Ist-Besteuerung kann ab 2024 bis zu einem Vorjahresumsatz von 800.000 Euro statt bisher bis zu 600.000 Euro genutzt werden.

• Pauschallandwirte: Aufgrund von Vorgaben der EU wird der Durchschnittssatz für Pauschallandwirte inzwischen jährlich angepasst. Für das Jahr 2024 sinken der Durchschnittssatz und die Vorsteuerpauschale von 9,0 % auf 8,4 %. Im Jahr 2021 betrug der Durchschnittssatz noch 10,7 %. Für einen Landwirt, der große Investitionen mit entsprechend hohem Vorsteuerabzugspotenzial plant, lohnt sich daher möglicherweise der Verzicht auf die Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung.

Nach einem Urteil des Europäischen Gerichtshofs hat im letzten Jahr das Bundesarbeitsgericht entschieden, dass Arbeitgeber verpflichtet sind, ein System einzuführen, mit dem die von den Mitarbeitern geleistete Arbeitszeit erfasst werden kann. Das Gericht stützt sich dabei auf eine Vorgabe im Arbeitsschutzgesetz. Nach dem Arbeitszeitgesetz mussten die Arbeitgeber bisher nur für die Dokumentation von Überstunden und Sonntagsarbeit sorgen.

Einmal abgesehen davon, dass Arbeitgeber schon jetzt nicht über einen akuten Mangel an bürokratischen Vorgaben klagen können, hat das Urteil aber mehr Fragen aufgeworfen, als es beantwortet hat. Bisher gibt es nämlich keinerlei detaillierte Regelungen, wie eine solche Arbeitszeiterfassung auszusehen hat und welche Sanktionen andernfalls drohen können. Auch das Gericht hat sich dazu ausgeschwiegen. Das Urteil hat aber das Bundesarbeitsministerium auf den Plan gerufen, das nun an der Reform des Arbeitszeitgesetzes arbeitet.

Vorgesehen ist demnach, dass Arbeitgeber verpflichtet werden, den Beginn, das Ende und die Dauer der täglichen Arbeitszeit aller Arbeitnehmer jeweils am Tag der Arbeitsleistung elektronisch aufzuzeichnen. Alternativ kann die Aufzeichnung auch durch die Arbeitnehmer selbst oder durch einen Dritten erfolgen. Immerhin verzichtet das Ministerium auf eine Verschärfung der Vorgaben aus dem Urteil des Europäischen Gerichtshofs. Trotzdem kommen damit neue Herausforderungen auf die Arbeitgeber und Arbeitnehmer zu.

Trotz der Neuregelung bleibt auch eine Vertrauensarbeitszeit weiterhin möglich. Das Gesetz sieht allerdings vor, dass der Arbeitgeber durch geeignete Maßnahmen sicherstellen muss, dass ihm Verstöße gegen die gesetzlichen Vorgaben zu Dauer und Lage der Arbeits- und Ruhezeiten bekannt werden, wenn die Aufzeichnung der Arbeitszeit durch den Arbeitnehmer erfolgt und der Arbeitgeber auf eine Kontrolle der vertraglich vereinbarten Arbeitszeit verzichtet.

Für Tarifpartner ist eine Ausnahmeregelung vorgesehen, die es ihnen erlaubt, innerhalb gewisser Grenzen von den gesetzlichen Vorgaben abzuweichen. Insbesondere soll für die Tarifpartner auch eine Aufzeichnung in Papierform statt der zwingenden elektronischen Aufzeichnung möglich sein. Auch für Kleinstbetriebe mit bis zu zehn Beschäftigten sowie für Haushaltshilfen soll dauerhaft auch eine Aufzeichnung in nichtelektronischer Form zulässig sein.

Betriebe mit mehr als zehn Arbeitnehmern erhalten immerhin eine Übergangsfrist für die Einrichtung einer elektronischen Aufzeichnung der Arbeitszeit. Diese beträgt mindestens ein Jahr und verlängert sich für Betriebe mit maximal 250 Beschäftigten auf zwei Jahre, für Betriebe mit nicht mehr als 50 Beschäftigten sogar auf fünf Jahre ab Inkrafttreten des Gesetzes. Das Gesetzgebungsverfahren steht jedoch noch am Anfang, sodass weitere Änderungen und Klarstellungen zu erwarten sind.

Nach mehr als sechs Jahren hat das Bundesfinanzministerium eine aktualisierte Fassung seiner Verwaltungsanweisung zu den Einkünften von Tagesmüttern und anderen Personen, die eine Kindertagespflege anbieten, veröffentlicht. Die wesentlichste Änderung in der überarbeiteten Fassung, die ab dem Kalenderjahr 2023 gilt, ist eine Anhebung der monatlichen Betriebsausgabenpauschale von 300 Euro auf 400 Euro. Im Einzelnen gelten folgende Regeln:

• Einkunftsart: Erfolgt die Kindertagespflege im Haushalt der betreuenden Person oder der Erziehungsberechtigten des Kindes oder in anderen geeigneten Räumen und werden die Kinder verschiedener Erziehungsberechtigter eigenverantwortlich betreut, dann erfolgt die Kindertagespflege als selbstständige erzieherische Tätigkeit. Werden stattdessen Kinder in deren eigener Familie nach den Anweisungen der Erziehungsberechtigten betreut, ist die betreuende Person in der Regel Arbeitnehmer und die Erziehungsberechtigten die Arbeitgeber. In diesem Fall können von den Einkünften aus der Betreuungstätigkeit entweder die tatsächlichen Werbungskosten oder der Arbeitnehmerpauschbetrag von derzeit 1.230 Euro abgezogen werden.

• Gewinnermittlung: Die laufenden Zahlungen zur Erstattung des Sachaufwands und Anerkennung der Förderungsleistung durch die Kindertagespflegeperson sind steuerpflichtige Einnahmen aus freiberuflicher Tätigkeit. Das gilt unabhängig von der Anzahl der betreuten Kinder und von der Herkunft der Mittel. Die Steuerbefreiung für nebenberufliche erzieherische Tätigkeiten (Übungsleiterpauschale) gilt nicht für diese Zahlungen. Allerdings sind die vom Träger der öffentlichen Jugendhilfe geleisteten Erstattungen für Beiträge zu einer Unfallversicherung, einer angemessenen Alterssicherung und einer angemessenen Kranken- und Pflegeversicherung steuerfrei.

  

• Betriebsausgaben: Von den steuerpflichtigen Einnahmen sind die tatsächlich angefallenen und nachgewiesenen Betriebsausgaben abzuziehen. Dazu zählen insbesondere die Nahrung für die betreuten Kinder, Beschäftigungsmaterialien, Fachliteratur, Hygieneartikel sowie die Miete, Betriebskosten und Ausstattungsgegenstände (Mobiliar) für die zur Kinderbetreuung genutzten Räumlichkeiten. Daneben sind Kommunikations-, Weiterbildungs- und Fahrtkosten sowie die Aufwendungen für die Freizeitgestaltung der betreuten Kinder abziehbar. Auch die Beiträge für Versicherungen, soweit sie unmittelbar mit der Tätigkeit in Zusammenhang stehen, sind Betriebsausgaben. Keine Betriebsausgabe sind dagegen die Beiträge zur Alterssicherung, Unfallversicherung und zu einer angemessenen Kranken- und Pflegeversicherung.

• Betriebsausgabenpauschale: Statt der tatsächlichen Betriebsausgaben kann zur Vereinfachung auch eine Betriebsausgabenpauschale von 400 Euro je Kind und Monat von den erzielten Einnahmen abgezogen werden. Der Betriebsausgabenpauschale liegt eine wöchentliche Betreuungszeit von 40 Stunden zugrunde. Weicht die tatsächlich vereinbarte Betreuungszeit davon ab, ist die Betriebsausgabenpauschale zeitanteilig zu kürzen. Für Zeiträume, in denen die betreuende Person verhindert ist, die vereinbarten Betreuungszeiten zu absolvieren (Urlaub, Krankheit, Fortbildung etc.), kann die Betriebsausgabenpauschale nur dann abgezogen werden, wenn das Betreuungsgeld währenddessen weitergezahlt wird. Maßnahmen nach dem Infektionsschutzgesetz wirken sich nicht auf die Pauschale aus, sodass diese auch im Fall einer vorübergehenden Schließung, in der keine Einnahmen erzielt werden, abgezogen werden kann.

• Freihalteplätze: Erhält die betreuende Person laufende Geldleistungen für Freihalteplätze, die im Fall einer Krankheits-, Urlaubs- oder Fortbildungsvertretung für eine andere Kindertagespflegeperson kurzfristig belegt werden können, kann anstelle der tatsächlichen Betriebsausgaben eine Pauschale von 50 Euro je Freihalteplatz und Monat als Betriebsausgaben abgezogen werden. Für die Zeit, in der ein Freihalteplatz mit einem Kind belegt ist, wird natürlich die höhere Pauschale von 400 Euro je Kind und Monat angesetzt. Beide Pauschalen sind auf 20 Arbeitstage im Monat ausgelegt und zeitanteilig anzusetzen.

• Einschränkungen: Findet die Betreuung im Haushalt der Erziehungsberechtigten oder in unentgeltlich zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten statt, können die Betriebsausgabenpauschalen nicht abgezogen werden. In diesen Fällen ist nur der Abzug der tatsächlichen Betriebsausgaben möglich. Außerdem dürfen die Betriebsausgabenpauschalen nur bis zur Höhe der Betriebseinnahmen abgezogen werden. Ein eventueller Verlust aus der Kindertagespflege kann also nur dann geltend gemacht werden, wenn nicht die Pauschalen, sondern die tatsächlichen Betriebsausgaben geltend gemacht werden.

Mit dem Pflegeunterstützungs- und -entlastungsgesetz, das Bundestag und Bundesrat kurz vor der Sommerpause verabschiedet haben, werden Regelungen in der gesetzlichen Pflegeversicherung nachjustiert und viele Leistungen verbessert. Außerdem werden die Beitragssätze für die Pflegeversicherung neu festgelegt. Während auf kinderlose Beitragszahler eine Beitragserhöhung zukommt, zahlen Eltern ab dem zweiten Kind künftig weniger für die Pflegeversicherung als heute.

Als erster Schritt der Reform soll die Finanzgrundlage der Pflegeversicherung stabilisiert und verbessert werden, indem die Beitragssätze zum 1. Juli 2023 angepasst werden. Diese Änderung soll dann erste Leistungsverbesserungen ab dem 1. Januar 2024 ermöglichen. In einem zweiten Schritt werden zum 1. Januar 2025 sämtliche Leistungsbeträge nochmals spürbar angehoben.

Die Beitragsanpassung zum 1. Juli 2023 besteht selbst ebenfalls aus zwei Teilen. Zur Finanzierung der bestehenden Leistungsansprüche und der im Rahmen dieser Reform vorgesehenen Leistungsverbesserungen wird der allgemeine Beitragssatz zur gesetzlichen Pflegeversicherung um 0,35 % angehoben. Außerdem wird die Bundesregierung ermächtigt, den Beitragssatz künftig per Verordnung anzupassen, sofern kurzfristiger Finanzierungsbedarf entsteht.

Gleichzeitig wird eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts umgesetzt, das im April 2022 die bisherige Regelung des Beitragssatzes zur Pflegeversicherung als verfassungswidrig eingestuft hat. Das Gericht war der Überzeugung, dass im geltenden System Eltern mit mehr Kindern gegenüber solchen mit weniger Kindern benachteiligt werden, weil der mit der Kinderzahl anwachsende Erziehungsmehraufwand im Beitragsrecht keine Berücksichtigung findet. Ein einheitlicher Beitrag für alle Eltern unabhängig von der Zahl ihrer Kinder sei daher verfassungsrechtlich nicht gerechtfertigt, meinte das Gericht und hat dem Gesetzgeber bis zum 31. Juli 2023 Zeit für eine Neuregelung gegeben.

Daher wird der Beitragssatz ab dem 1. Juli 2023 zusätzlich nach der Kinderzahl differenziert und der Zuschlag für kinderlose Beitragszahler von 0,35 % um 0,25 % auf dann 0,6 % angehoben. Für Beitragszahler ohne Kinder gilt damit ein Beitragssatz in Höhe von 4,0 %, während Eltern mit einem Kind nur einen Beitragssatz von 3,4 % zahlen. Ab dem zweiten Kind reduziert sich der Beitrag um 0,25 % je Kind bis zum fünften Kind. Dieser zusätzliche Abschlag gilt nur während der Erziehungsphase, also bis zum Ablauf des Monats, in dem das jeweilige Kind das 25. Lebensjahr vollendet hat.

Nach der jeweiligen Erziehungszeit entfällt der Abschlag somit und auch Beitragszahler mit mehreren Kindern zahlen dann wieder den regulären Beitragssatz in Höhe von 3,4 %. Der Arbeitgeberanteil am Beitrag zur Pflegeversicherung bleibt dabei immer konstant bei 1,7 %, während sich für Arbeitnehmer je nach Zahl und Alter der Kinder unterschiedliche Beiträge ergeben:

• Kinderlose: Arbeitnehmeranteil 2,30 %, Gesamtbeitrag 4,00 %

• Eltern mit max. 1 Kind unter 25: Arbeitnehmeranteil 1,70 %, Gesamtbeitrag 3,40 %

• Eltern mit 2 Kindern unter 25: Arbeitnehmeranteil 1,45 %, Gesamtbeitrag 3,15 %

• Eltern mit 3 Kindern unter 25: Arbeitnehmeranteil 1,20 %, Gesamtbeitrag 2,90 %

• Eltern mit 4 Kindern unter 25: Arbeitnehmeranteil 0,95 %, Gesamtbeitrag 2,65 %

• Eltern mit mind. 5 Kindern unter 25: Arbeitnehmeranteil 0,70 %, Gesamtbeitrag 2,40 %

Die Elterneigenschaft sowie die Anzahl und das Alter der Kinder sind in geeigneter Form nachzuweisen. Während Selbstzahler den Nachweis direkt gegenüber der Pflegekasse erbringen müssen, müssen Arbeitnehmer ihrem Arbeitgeber einen entsprechenden Nachweis vorlegen, z.B. die Geburtsurkunde(n) des Kindes/der Kinder. Der Arbeitgeber sollte diesen dann, sofern er die Lohnabrechnung nicht selbst macht, möglichst bald an die Lohnbuchhaltung weiterreichen.

Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen und den Nachweis möglichst effizient zu machen, entwickelt die Bundesregierung zusammen mit den zuständigen Stellen bis zum 31. März 2025 ein digitales Verfahren zur Erhebung und zum Nachweis der Anzahl der berücksichtigungsfähigen Kinder. Erste Details dazu sollen Ende des Jahres vorliegen. Zumindest vorerst braucht es daher einen direkten Papiernachweis, um den reduzierten Beitragssatz bereits ab Juli berücksichtigen zu können.

Bisher galt, dass der Nachweis für ein Kind mit Beginn des Monats der Geburt als erbracht gilt, wenn er innerhalb von drei Monaten nach der Geburt des Kindes vorgelegt wird. Andernfalls wirkt der Nachweis erst nach Ablauf des Monats, in dem der Nachweis vorgelegt wird. Für die Umstellung auf das neue Beitragsberechnungsverfahren wurde die Nachweisregelung aber angepasst:

• Für alle vor dem 1. Juli 2023 geborenen Kinder gilt der Nachweis ab dem 1. Juli 2023, auch wenn er erst nachträglich erbracht wird. Zuviel bezahlte Beiträge werden dann erstattet, allerdings kann die Erstattung etwas dauern. Spätestens bis zum 30. Juni 2025 soll die Beitragserstattung dann aber abgeschlossen sein.

• Für zwischen dem 1. Juli 2023 und dem 30. Juni 2025 geborene Kinder gilt der Nachweis ab dem Monat der Geburt des Kindes, auch wenn er erst nachträglich vorgelegt wird.

• Für alle nach dem 1. Juli 2025 geborenen Kinder gilt dann wieder das bisherige Prinzip, dass der Nachweis innerhalb von drei Monaten nach der Geburt erfolgen muss, damit er rückwirkend ab der Geburt anerkannt wird. Andernfalls gilt der Nachweis erst ab dem Beginn des Folgemonats.

Auch wenn niemand Angst haben muss, durch die Umstellung dauerhaft zu viel Beiträge zu bezahlen, weil der Nachweis der Kinder nicht schnell genug erfolgt, ist es trotzdem am besten, wenn der Nachweis schon vor der Lohnabrechnung für Juli 2023 vorliegt, denn nur dann kann die korrekte Beitragsabrechnung schon ab Juli 2023 gewährleistet werden und Nachberechnungen werden vermieden.

Schon lange gibt es Arbeitgeber, die ihren Arbeitnehmern die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel erleichtern, sei es durch Zuschüsse, Überlassung von Fahrkarten oder Firmenverträge, die den Bezug vergünstigter Monats- oder Jahreskarten ermöglichen. Richtig Fahrt aufgenommen hat die Unterstützung durch den Arbeitgeber aber 2019 mit einer neuen Steuerbefreiungsregelung für Jobtickets.

Bis 2018 gehörten Arbeitgeberleistungen für Fahrten des Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, einem weiträumigen Tätigkeitsgebiet oder einem Sammelpunkt nämlich zum steuerpflichtigen Arbeitslohn. Solche Sachbezüge blieben nur dann steuerfrei, wenn der geldwerte Vorteil die Sachbezugsfreigrenze von damals noch 44 Euro pro Monat nicht überstieg. Allerdings sind dabei auch andere Sachbezüge zu berücksichtigen. Bei Überschreiten der Freigrenze sind alle Sachbezüge steuerpflichtig.

Ab 2019 wurden deshalb die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährten Zuschüsse und Sachbezüge des Arbeitgebers für die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr auf solchen Fahrten steuerfrei gestellt. Ausgenommen sind Taxis und Fluglinien. Die Steuerbegünstigung gilt außerdem für private Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr. Diese geldwerten Vorteile fallen damit seither nicht mehr unter die monatliche Sachbezugsfreigrenze, werden dafür jedoch auf die Entfernungspauschale angerechnet. Damit sollen Arbeitnehmer, die ein steuerfreies Jobticket erhalten, nicht übermäßig begünstigt werden gegenüber Arbeitnehmern, die die Fahrkarten selbst aus ihrem versteuerten Einkommen bezahlen.

Ein Jahr später wurde noch eine Pauschalversteuerungsmöglichkeit für alle anderen Zuschüsse zu Jobtickets eingeführt, also insbesondere Entgeltumwandlungen und andere Zuschüsse, die der Arbeitgeber nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zahlt. Der Arbeitgeber kann dabei wählen zwischen einem Pauschalsteuersatz von 15 % mit Anrechnung auf die Entfernungspauschale des Arbeitnehmers oder einem Pauschalsteuersatz von 25 %. Im zweiten Fall sind alle steuerlichen Verpflichtungen abgegolten, es erfolgt keine Anrechnung auf die Entfernungspauschale und auch ein Ausweis der Zuschüsse in der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung ist in diesem Fall nicht notwendig.

Seit Anfang 2020 stehen den Arbeitgebern und Arbeitnehmern damit mehrere Regelungen zur Verfügung, über die der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine steuerbegünstigte oder gar steuerfreie Leistung gewähren kann. Anfang 2020 kam aber auch die Corona-Pandemie und damit ein drastischer Rückgang der Nachfrage nach öffentlichen Verkehrsmitteln. Die „Öffis“ haben aber im Sommer 2022 durch das auf drei Monate befristete 9 Euro-Ticket auf einen Schlag wieder richtig Fahrt aufgenommen.

Der Nachfolger des 9 Euro-Tickets ist das 49 Euro-Ticket, das offiziell „Deutschlandticket“ heißt und zum 1. Mai 2023 starten wird. Der Vorverkauf hat kurz vor Ostern begonnen. Mit der Einführung des Deutschlandtickets wird das Jobticket für Arbeitgeber und Arbeitnehmer noch um einiges attraktiver, weil nicht nur der Preis in vielen Fällen deutlich unter den bisherigen Monatspreisen liegen wird, sondern das Ticket durch die deutschlandweite Gültigkeit auch völlig neue Nutzungsmöglichkeiten eröffnet.

Weiter angeheizt wird die Nachfrage nach Jobtickets durch eine Übergangsregelung, nach der die Anbieter auf den Monatspreis bis zum 31. Dezember 2024 einen Rabatt von 5 % gewähren können, wenn der Arbeitgeber seinen Beschäftigten das Deutschlandticket als Jobticket bereitstellt und einen Zuschuss von mindestens 25 % auf den Ausgabepreis gewährt. Weil beim Deutschlandticket eine monatliche Kündigung jeweils bis zum 10. des Monats ohne Nachteile möglich ist, können auch Arbeitgeber und Arbeitnehmer, die sich noch keine Gedanken über ein Jobticket gemacht haben, das Angebot einmal ohne Risiko ausprobieren.

Die steuerlich optimale Lösung sieht allerdings nicht in allen Fällen gleich aus, weil das Gesetz nun mehrere Alternativen für die Steuerbegünstigung von Jobtickets bietet, die mit unterschiedlichen Voraussetzungen und steuerlichen Folgen verbunden sind:

• Normaler Lohn: Zumindest theoretisch können Arbeitgeber und Arbeitnehmer auch auf alle Steuervorteile verzichten und das Jobticket als normal steuerpflichtigen Arbeitslohn behandeln. Normaler Arbeitslohn liegt auch vor, wenn der Arbeitgeber im Fall einer Entgeltumwandlung auf die Pauschalversteuerung verzichtet und die Voraussetzungen für einen steuerfreien Sachbezug nicht erfüllt sind.

• Sachbezug: Ein Job- bzw. Deutschlandticket kann auch weiterhin als steuerfreier Sachbezug im Rahmen der monatlichen Sachbezugsfreigrenze von derzeit 50 Euro gewährt werden. Details dazu und warum das meist nicht die beste Lösung ist, finden Sie im Abschnitt „Deutschlandticket als Sachbezug“.

• Jobticket: Der Arbeitgeber kann dem Arbeitnehmer eine Fahrkarte von beliebigem Wert bezahlen oder bezuschussen. Unter bestimmten Voraussetzungen ist diese dann komplett steuerfrei und für den Arbeitnehmer nur mit sehr überschaubaren Nachteilen verbunden (Anrechnung auf die Entfernungspauschale). Welche Voraussetzungen dafür erfüllt sein müssen, finden Sie im Abschnitt „Voraussetzungen für das steuerfreie Jobticket“.

• Pauschalierung I: Das Jobticket oder Zuschüsse dazu können mit einem pauschalen Steuersatz von 15 % versteuert werden, soweit die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nicht komplett erfüllt sind und sich die Arbeitgeberleistung nur auf Fahrten zur Arbeitsstätte, nicht aber auf private Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln erstreckt. Der Zuschuss des Arbeitgebers mindert außerdem die Entfernungspauschale des Arbeitnehmers.

• Pauschalierung II: Das Jobticket oder Zuschüsse des Arbeitgebers können alternativ mit 25 % pauschal versteuert werden. Diese Pauschalversteuerung ist auch im Fall einer Gehaltsumwandlung möglich, muss dann aber für das gesamte Kalenderjahr einheitlich anstelle der Steuerfreiheit durchgeführt werden. Dafür entfällt in diesem Fall die Anrechnung auf die Entfernungspauschale, so dass sich bei einem höheren Grenzsteuersatz des Arbeitnehmers die Pauschalierung des Deutschlandtickets schon ab einem täglichen Arbeitsweg von 8 km lohnen kann (8 km x 22 Arbeitstage x 0,30 Euro/km = 52,80 Euro Entfernungspauschale im Monat), selbst wenn die Voraussetzungen einer vollen Steuerfreiheit erfüllt wären.

Voraussetzungen für das steuerfreie Jobticket

Damit ein Jobticket komplett steuerfrei bleibt, also nicht bei der monatlichen Sachbezugsfreigrenze von 50 Euro gezählt wird und auch der Arbeitgeber keine pauschale Lohnsteuer abführen muss, sind diese Voraussetzungen zu erfüllen:

• Die Arbeitgeberleistung kann eine direkte Überlassung des Jobtickets, ein Nachlass beim Kauf (Einführungsrabatt für das Deutschlandticket als Jobticket mindert den Ausgabepreis um 5 % und ist kein vom Arbeitgeber gewährter Nachlass) oder ein Zuschuss sein.

• Die Vergünstigung gewährt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses.

• Die Arbeitgeberleistung muss zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden. Eine Gehaltsumwandlung oder ein teilweiser Gehaltsverzicht sind ausgeschlossen.

• Die ansetzbare Entfernungspauschale reduziert sich in Höhe der vom Arbeitgeber gewährten Vergünstigung.

• Privatfahrten im Personenfernverkehr sind ausgeschlossen, also keine Fahrten mit ICE, IC, EC oder schnelle Fernzüge anderer Anbieter (TGV, Thalys etc.). Das Deutschlandticket gilt ohnehin nur für begünstigte Regionalzüge.

• Keine Nutzung von Taxen, soweit sie nicht ausnahmsweise nach Fahrplan im Linienverkehr eingesetzt werden.

• Keine Nutzung des Luftverkehrs.

Deutschlandticket als Sachbezug

Grundsätzlich ist eine vom Arbeitgeber gewährte Fahrberechtigung für öffentliche Verkehrsmittel auch weiterhin ein Sachbezug, der nach der monatlichen Freigrenze von 50 Euro steuerfrei bleiben könnte. Es sprechen aber mehrere Gründe tendenziell dagegen, diese Regelung für ein Jobticket zu nutzen.

• Andere Leistungen: Für die Sachbezugsfreigrenze werden alle Sachleistungen innerhalb eines Monats zusammengerechnet. Schon eine kleine sonstige Leistung kann daher zur Überschreitung der Freigrenze führen, womit auch das Jobticket steuerpflichtig werden würde. Außerdem kann die Sachbezugsfreigrenze besser für andere steuerfreie Arbeitgeberleistungen genutzt werden, also auch für ein zweites Deutschlandticket für den Ehe- oder Lebenspartner oder einen anderen Angehörigen des Arbeitnehmers.

• Preiserhöhung: Das Deutschlandticket startet mit einem Einführungspreis von 49 Euro knapp unter der Sachbezugsfreigrenze. Der Preis soll aber in den Folgejahren an die Inflation angepasst werden. Da die Sachbezugsfreigrenze erst kürzlich angehoben wurde, ist so schnell nicht mit einer weiteren Anhebung zu rechnen, womit nach der ersten Preiserhöhung ein steuerfreier Sachbezug nur noch in Frage käme, wenn der Arbeitnehmer sich an den Kosten beteiligt, um den anzusetzenden Wert unter 50 Euro zu drücken.

• Zuschüsse: Im Rahmen der Sachbezugsfreigrenze sind keine nachträglichen Kostenerstattungen oder zweckgebundenen Zahlungen des Arbeitgebers mehr möglich. Zahlt der Arbeitgeber nicht das volle Job- bzw. Deutschlandticket, sondern nur einen Zuschuss, muss der Arbeitgeber diesen direkt an den Anbieter zahlen oder das Ticket selbst kaufen und dem Arbeitnehmer dann verbilligt überlassen. Bei der Jobticket-Regelung kann der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer dagegen auch direkt einen Zuschuss (auch in voller Höhe des Ticketpreises) zahlen, damit dieser das Ticket selbst erwirbt.

• Monatliche Grenze: Die Freigrenze wird monatlich geprüft. Eine Quartals- oder Jahreskarte überschreitet diese in aller Regel, weil der Vorteil für mehre Monate gebündelt in einem Monat zufließt und damit der volle Wert der Fahrkarte steuerpflichtig wäre. Dieses Problem stellt sich beim Deutschlandticket so nicht mehr, weil es ohnehin ein monatliches Abo ist.

• Vorrangigkeit: Sind die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung eines Jobtickets erfüllt, dann greift diese Regelung vorrangig vor der allgemeinen Sachbezugsfreigrenze. Der Arbeitnehmer kann die Minderung der Entfernungspauschale eines zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn überlassenen Jobtickets dann nicht mit dem Argument abwenden, dass ein allgemeiner Sachbezug im Rahmen der Freigrenze gewährt wurde.

Anpassung von Zuschüssen

Wenn der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern schon jetzt Zuschüsse zu einem Jobticket gewährt, muss er diese mit Einführung des Deutschlandtickets möglicherweise anpassen, weil dieses in vielen Fällen günstiger ist als die bisherige Monatskarte. Andernfalls ist der die Kosten des Tickets übersteigende Betrag normaler steuerpflichtiger Arbeitslohn.

Das Bundesfinanzministerium hat bereits erklärt, dass es beim Deutschlandticket keine Notwendigkeit für eine ähnliche Regelung sieht wie sie im vergangenen Jahr für das 9 Euro-Ticket geschaffen wurde. Bei diesem galt, dass Zuschüsse des Arbeitgebers nicht steuerpflichtig sind, soweit sie im Kalenderjahr die Aufwendungen des Arbeitnehmers für das Ticket nicht übersteigen. Eine Korrektur zu hoher Zuschüsse während der Gültigkeit des 9 Euro-Tickets konnte also auch noch in einem späteren Lohnzahlungszeitraum durch Verrechnung erfolgen. Beim Deutschlandticket geht der Fiskus davon aus, dass die Arbeitgeber genügend Zeit hatten, um ihre Lohnabrechnung rechtzeitig anzupassen, weil über das Ticket schon länger verhandelt wird.

Im Anschluss an eine Vorabentscheidung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) hat auch der Bundesfinanzhof festgestellt, dass die Steuerschuldnerschaft des Organträgers für die Umsätze einer umsatzsteuerlichen Organschaft unionsrechtskonform ist. Hier bleibt also alles beim Alten. Neu ist dagegen die Feststellung, dass eine finanzielle Eingliederung auch dann vorliegt, wenn der Organträger zwar nur über 50 % der Stimmrechte verfügt, er aber eine Mehrheitsbeteiligung am Kapital der Organgesellschaft hält und er den einzigen Geschäftsführer der Organgesellschaft stellt. Der EuGH hatte das Erfordernis einer Stimmrechtsmehrheit nämlich als unionsrechtswidrig angesehen.

Gleichzeitig hat der Bundesfinanzhof dem EuGH eine weitere Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt, die sich aus der vorigen Entscheidung ergeben hat. Dabei soll geklärt werden, ob die Nichtsteuerbarkeit von Innenumsätzen zwischen Mitgliedern der Organschaft weiterhin Bestand haben kann.

Die Einführung eines Nullsteuersatzes für viele kleinere Photovoltaikanlagen hat nicht nur Auswirkungen auf neue Anlagen. Auch wer bereits eine Solaranlage im Einsatz hat, ist von der Änderung betroffen, wenn die Anlage dem Betriebsvermögen zugeordnet ist, was bei einer zumindest teilweisen Einspeisung des damit erzeugten Stroms ins öffentliche Netz in der Regel der Fall ist.

Auswirkungen ergeben sich sowohl dann, wenn – wie meist – der erzeugte Strom auch für den Privathaushalt oder sonstigen nichtunternehmerischen Bereich genutzt wird, als auch für den Fall, dass die Anlage verkauft oder aus dem Betriebsvermögen entnommen wird. Auch zu diesen Fällen hat das Bundesfinanzministerium in einer Änderung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses Stellung genommen und erklärt, welche Folgen dies für die Umsatzsteuer hat.

• Neuanlagen: Erwirbt ein Unternehmer ab dem 1. Januar 2023 eine Photovoltaikanlage unter Anwendung des Nullsteuersatzes, erübrigt sich mangels Vorsteuerabzug die Versteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe. Auch die Entnahme oder unentgeltliche Zuwendung einer solchen Photovoltaikanlage ist keine unentgeltliche Wertabgabe. Soweit allerdings Lieferungen und Leistungen im Zusammenhang mit der Anlage anfallen, für die kein Nullsteuersatz gilt, ist allerdings nur ein anteiliger Vorsteuerabzug für den unternehmerisch genutzten Teil möglich, weil sonst für den privat genutzten Anteil wieder eine anteilige Wertabgabebesteuerung nötig wäre.

• Wertabgabe: Wer bei einer vor 2023 angeschafften Photovoltaikanlage auf die Kleinunternehmerregelung verzichtet und den vollen Vorsteuerabzug geltend gemacht hat, muss den privat verbrauchten Strom der Wertabgabenbesteuerung unterziehen. Unentgeltliche Leistungen sind nämlich umsatzsteuerpflichtig, sofern der dabei verwendete Gegenstand zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat. Diese Verpflichtung besteht für Altanlagen auch nach dem 31. Dezember 2022 weiter wie bisher.

  

• Alternativen: Um die Wertabgabebesteuerung für Altanlagen für die Zukunft zu vermeiden, gibt es mehrere Optionen, die mit unterschiedlichen Vor- und Nachteilen verbunden sind. Ist die Anlage schon mindestens fünf Jahre im Betriebsvermögen, dann ist in der Regel der Wechsel zur Kleinunternehmerregelung ohne wesentliche Nachteile möglich. Alternativ kommen eine Entnahme der Anlage aus dem Betriebsvermögen oder ein Verkauf oder eine Schenkung der Anlage an einen Angehörigen in Frage.

• Entnahme: Die Entnahme oder Schenkung einer vor 2023 erworbenen Photovoltaikanlage, die mindestens zum teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, unterliegt als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer. Allerdings gilt dabei der Nullsteuersatz, wenn die übrigen Voraussetzungen dafür erfüllt sind (neuer Eigentümer muss der Betreiber der Anlage sein!). Der Fiskus weist aber darauf hin, dass die Entnahme nur eines Teils eines ursprünglich dem Unternehmen zugeordneten Gegenstandes, also insbesondere nur des privat genutzten Teils, nicht möglich ist. Eine Entnahme der gesamten Anlage ist wiederum nur möglich, wenn künftig voraussichtlich mehr als 90 % des erzeugten Stroms für nichtunternehmerische Zwecke verwendet werden. Davon geht der Fiskus zu Vereinfachungszwecken dann aus, wenn ein Teil erzeugten Stroms in einer Batterie gespeichert wird. Es genügt auch, wenn eine Rentabilitätsrechnung eine Nutzung für unternehmensfremde Zwecke von über 90 % nahelegt.

• Anlagenverkauf: Wird ein Gegenstand, bei dessen Erwerb eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug bestand, zum Nullsteuersatz weiterverkauft, stellt dies alleine keine Änderung der Verhältnisse dar, die eine Vorsteuerberichtigung auslösen würde, also eine teilweise Rückgängigmachung des ursprünglichen Vorsteuerabzugs. Der Verkauf einer Altanlage ist damit für den Verkäufer umsatzsteuerlich mit keinen Nachteilen verbunden. Allerdings kann sich für den Käufer eine Verpflichtung zur Vorsteuerberichtigung ergeben, wenn er die Kleinunternehmerregelung in Anspruch nimmt.

• Geschäftsveräußerung: Verkauft oder übereignet ein Anlageneigentümer, der selbst kein Kleinunternehmer ist, die Photovoltaikanlage an einen Dritten, kann eine nichtsteuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliegen. Dabei tritt der Erwerber an die Stelle des bisherigen Eigentümers, was für sich genommen noch keine Verpflichtung zur Vorsteuerberichtigung auslöst. Wenn der Erwerber aber die Kleinunternehmerregelung in Anspruch nimmt und der ursprüngliche Erwerb der Photovoltaikanlage noch keine fünf Jahre zurück liegt, führt der Wechsel der Besteuerungsart aber zu einer Änderung der Verhältnisse, die eine Verpflichtung zur Vorsteuerberichtigung, also einer teilweisen Rückgängigmachung des ursprünglichen Vorsteuerabzugs mit sich bringt.

Für die Lieferung und Installation sowie für den innergemeinschaftlichen Erwerb und die Einfuhr von Photovoltaikanlagen und Stromspeichern fällt ab 2023 keine Umsatzsteuer mehr an. Voraussetzung für die Anwendung des Nullsteuersatzes auf Photovoltaikanlagen ist, dass die Anlage auf oder in der Nähe von Wohnungen oder von Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird oder die installierte Bruttoleistung der Photovoltaikanlage laut Marktstammdatenregister (MaStR) nicht mehr als 30 kW(p) beträgt. Die Finanzverwaltung hat jetzt detaillierter geregelt, wann die Voraussetzungen erfüllt sind, wie sie nachzuweisen sind, welche Besonderheiten für bestimmte Anlagen gelten und welche Vereinfachungsregelungen es gibt.

Die Regelungen sind nicht nur für die Käufer von Photovoltaikanlagen von Bedeutung, die die Umsatzsteuer sparen möchten. Noch wichtiger sind sie für die Verkäufer der Anlagen, die erheblichen steuerlichen Haftungsrisiken bei der Umsatzsteuer ausgesetzt sind, falls sie Vorgaben für den Nullsteuersatz nicht korrekt prüfen und deren Erfüllung im Zweifelsfall nachweisen können. Von Vorteil ist in jedem Fall, dass bei begünstigten Anlagen auch die Installation einem Nullsteuersatz unterliegt, sodass Anbieter nicht zwischen Lieferungs- und Dienstleistungselementen abgrenzen müssen.

Ebenfalls positiv für die Anbieter ist, dass sie sich nach den im Umsatzsteuer-Anwendungserlass ergänzten Regelungen für den Nachweis mit einer Erklärung des Käufers begnügen können und damit in der Regel keine weiteren Nachforschungen anstellen müssen. Trotzdem sollten Anbieter zusätzlich eine vertragliche Regelung für den Fall vorsehen, dass der Käufer falsche Angaben macht oder sich die Erklärung später als unzutreffend herausstellt. Eine Vertrauensschutzregelung für diesen Fall fehlt nämlich. Hier sind die Vorgaben des Fiskus im Überblick:

• Begünstigte Solarmodule: Der Nullsteuersatz kommt in Frage für alle netzgebundenen Anlagen und für nicht netzgebundene stationäre Anlagen (sog. Inselanlagen). Damit sind zwar auch Balkonkraftwerke begünstigt, weil diese in der Regel über eine Steckdose mit dem Netz verbunden werden, nicht aber kleine mobile Solarmodule, wie sie z.B. für Campingzwecke angeboten werden. Aus Vereinfachungsgründen ist davon auszugehen, dass Solarmodule mit einer Leistung von 300 Watt und mehr für netzgekoppelte Anlagen oder stationäre Inselanlagen eingesetzt werden. Stationäre Solarmodule, die neben der Stromerzeugung weitere unbedeutende Nebenzwecke erfüllen, sind ebenfalls begünstigt (z. B. Solartische). Ebenso begünstigt sind Hybridmodule, die sowohl Strom als auch Wärme produzieren.

• Batteriespeicher: Batterien und Speicher unterliegen dem Nullsteuersatz, wenn sie im konkreten Anwendungsfall dazu bestimmt sind, Strom aus begünstigten Solarmodulen zu speichern. Nachträgliche Änderungen der Nutzung von Batterien und Speicher spielen für den Nullsteuersatz keine Rolle.

• Wesentliche Komponenten: Neben den Solarmodulen und dem – gleichzeitig oder nachträglich eingebauten – Batteriespeicher unterliegen auch sonstige wesentliche Komponenten der Photovoltaikanlage dem Nullsteuersatz. Dazu zählen die Gegenstände, deren Verwendungszweck speziell im Betrieb oder der Installation von Photovoltaikanlagen liegt oder die zur Erfüllung technischer Normen notwendig sind, z. B. Wechselrichter, Dachhalterung, Energiemanagement-System, Solarkabel, Einspeisesteckdose (sog. Wieland-Steckdose), Funk-Rundsteuerungsempfänger, Backup-Box und der Notstromversorgung dienende Einrichtungen. Auch die nachträgliche Lieferung einzelner wesentlicher Komponenten und deren Ersatzteile, sowie deren Installation unterliegen dem Nullsteuersatz, wenn sie für eine Anlage bestimmt sind, die die Voraussetzungen des Nullsteuersatzes erfüllt. Nicht zu den wesentlichen Komponenten zählt dagegen Zubehör, wie z. B. Schrauben, Nägel und Kabel, auch wenn diese Teile für die Installation der Anlage notwendig sind, es sei denn, solches Zubehör ist Teil einer einheitlichen Leistung durch einen Lieferanten und damit eine Nebenleistung, die das Schicksal der Hauptleistung teilt. Ebenso wenig gehören Stromverbraucher für den neu erzeugten Strom (Ladeinfrastruktur, Wärmepumpe, Wasserstoffspeicher etc.) zu den wesentlichen Komponenten.

• Installation: Auch die Installation von Photovoltaikanlagen unterliegt dem Nullsteuersatz, wenn die Lieferung der installierten Komponenten die Voraussetzungen für den Nullsteuersatz erfüllt. Zu den begünstigten Leistungen gehören die photovoltaikanlagenspezifischen Arbeiten, die ausschließlich dazu dienen, eine Photovoltaikanlage sicher für das Gebäude und für die Menschen darin zu betreiben. Die Installationsarbeiten müssen direkt gegenüber dem Anlagenbetreiber erbracht werden, um unter die Steuersatzermäßigung zu fallen. (Vor-)Arbeiten, die auch anderen Stromverbrauchern oder Stromerzeugern oder anderen Zwecken zugutekommen, unterliegen dagegen nicht dem Nullsteuersatz, sofern sie nicht als Nebenleistung Teil einer einheitlichen Leistung sind, auf die der Nullsteuersatz anzuwenden ist. Solange der Lieferant der Photovoltaikanlage weitere Leistungen (z.B. Dacharbeiten, Elektroinstallation etc.) als Teil einer einheitlichen Paketlösung anbietet, deren zentrales Element die Lieferung einer begünstigten Photovoltaikanlage ist, kann der Nullsteuersatz damit auch für Leistungen in Anspruch genommen werden, die sonst dem Regelsteuersatz unterliegen würden.

• Nebenleistungen: Lieferungen und sonstige Leistungen, die für den Käufer keinen eigenen Zweck haben, sondern dazu dienen, die Lieferung der Photovoltaikanlage unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen, teilen das Schicksal der Photovoltaikanlage und sind als Nebenleistungen auch mit dem Nullsteuersatz zu besteuern. Zu den Nebenleistungen zählen u. a. die Übernahme der Anmeldung in das MaStR, die Bereitstellung von Software zur Steuerung und Überwachung der Anlage, die Montage der Solarmodule, die Kabelinstallationen, die Lieferung und der Anschluss des Wechselrichters oder des Zweirichtungszählers, die Lieferung von Schrauben und Stromkabeln, die Herstellung des AC-Anschlusses, die Bereitstellung von Gerüsten, die Lieferung von Befestigungsmaterial oder auch die Erneuerung des Zählerschranks, wenn diese vom Netzbetreiber verlangt wird oder aufgrund technischer Normen für den Betrieb der Anlage erforderlich ist. Voraussetzung für den Nullsteuersatz ist, dass solche Nebenleistungen vom Lieferanten der Photovoltaikanlage als Teil einer einheitlichen Gesamtleistung erbracht werden.

• Miete, Mietkauf & Leasing: Die Vermietung einer Photovoltaikanlage ist keine Lieferung und unterliegt daher dem Regelsteuersatz. Dagegen können Leasing- oder Mietkaufverträge je nach konkreter Ausgestaltung entweder als Lieferung oder als sonstige Leistung einzustufen sein. Maßgeblich für die Abgrenzung sind die vertraglichen Vereinbarungen zu Laufzeit, Zahlungsbedingungen und möglichen Kombinationen mit anderen Leistungselementen. Der Nullsteuersatz findet keine Anwendung auf den Teil des Entgelts, der auf eigenständige Serviceleistungen entfällt wie z. B. Wartungsarbeiten, die Einholung behördlicher Genehmigungen oder die Versicherung der Photovoltaikanlage. Ein einheitlicher Mietbetrag ist nach der einfachsten möglichen Methode aufzuteilen. Für Mietkauf und Leasingverträge, die als Lieferung einzustufen sind und die keine Aufteilung des Entgelts vorsehen, ist eine Aufteilung anhand der internen Kalkulation vorzunehmen, wenn die Photovoltaikanlage nach dem 31. Dezember 2022 geliefert wurde. Alternativ kann pauschalierend ein Verhältnis von 90 % für die Überlassung der Photovoltaikanlage und 10 % für andere Serviceleistungen angesetzt werden.

  

• Bauträger: Dem Nullsteuersatz unterliegt auch die Lieferung von Aufdachphotovoltaikanlagen durch Bauträger, und zwar auch dann, wenn der Bauträger neben der Aufdachphotovoltaikanlage auch das Gebäude liefert, da die Lieferung der Aufdachphotovoltaikanlage eine eigenständige Leistung und keine unselbstständige Nebenleistung der Gebäudelieferung ist.

• Betreiber: Der Nullsteuersatz erfasst nur die Lieferung an den Betreiber einer Photovoltaikanlage. Die vorausgehenden Lieferungen an Zwischenhändler, den Leasinggeber oder andere Unternehmer unterliegen dem Regelsteuersatz. Als Betreiber gilt die Person oder Personengesellschaft, die zum Leistungszeitpunkt als Betreiber der jeweiligen Anlage im MaStR registrierungspflichtig wäre. Auf die tatsächliche Registrierung, Einspeisung oder eine Förderung nach dem EEG kommt es dagegen nicht an. Es genügt, wenn die Anlage unmittelbar an das Stromnetz angeschlossen werden soll. Die Unternehmereigenschaft des Betreibers ist für den Nullsteuersatz keine Voraussetzung. Auch nachträgliche Änderungen des Betreibers sind unerheblich. Besteht keine Registrierungspflicht im MaStR (Inselanlage), kann trotzdem der Nullsteuersatz angewendet werden. In diesem Fall ist aus Vereinfachungsgründen davon auszugehen, dass der Leistungsempfänger Betreiber der Photovoltaikanlage ist.

• Standort: Die Anwendung des Nullsteuersatzes setzt eine Installation der Solarmodule und sonstigen Komponenten auf oder in der Nähe von Wohnungen oder öffentlichen und anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, voraus. Eine Wohnung ist jeder umschlossene Raum, der zum Wohnen oder Schlafen benutzt wird. Als Wohnung gelten daher auch Gebäude auf Freizeitgrundstücken und Gartenlauben in Kleingartensiedlungen. Wohnwagen und Hausboote sind dagegen nur dann als Wohnungen anzusehen, wenn sie nicht oder nur gelegentlich fortbewegt werden. Container können ebenfalls den für die Anwendung des Nullsteuersatzes erforderlichen Gebäudebegriff erfüllen, soweit die übrigen Voraussetzungen vorliegen (z. B. Schulcontainer). In der Nähe von Wohnungen oder Gebäuden befindet sich eine Photovoltaikanlage insbesondere dann, wenn sie auf dem Grundstück installiert ist, auf dem sich auch die Wohnung oder das begünstigte Gebäude befindet. Von einer Nähe ist außerdem auszugehen, wenn zwischen dem Grundstück und der Photovoltaikanlage ein räumlicher oder funktionaler Nutzungszusammenhang besteht (z. B. einheitlicher Gebäudekomplex oder einheitliches Areal).

• Vereinfachungsregelung: Die Anforderungen an den Standort gelten als erfüllt, wenn die installierte Bruttoleistung der Photovoltaikanlage laut MaStR nicht mehr als 30 kW(p) beträgt oder betragen wird. Die Vereinfachungsregelung bezieht sich nur auf die Prüfung der Gebäudeart bzw. des Standorts, aber nicht auf die Prüfung der Betreibereigenschaft des Leistungsempfängers. Besteht keine Registrierungspflicht im MaStR, ist die Vereinfachungsregelung nicht anwendbar. Die 30 kW-Grenze ist einheitenbezogen zu prüfen. Bei der nachträglichen Erweiterung einer Photovoltaikanlage ist die Leistung der bestehenden Einheit mit der Leistung der Erweiterung zu addieren. Wird die 30 kW-Grenze durch die Erweiterung überschritten, ist die Vereinfachungsregelung auf den nachträglich ergänzten Teil nicht anwendbar. Für den bereits bestehenden Teil führt dies jedoch nicht zur nachträglichen Nichtanwendbarkeit der Vereinfachungsregelung.

• Gemischt genutzte Gebäude: Wird ein Gebäude sowohl für begünstigte als auch nicht begünstigte Zwecke verwendet, gilt das Gebäude in der Regel insgesamt als begünstigt. Davon ausgenommen sind lediglich Gebäude, bei denen die unschädliche Nutzung so sehr hinter der nicht begünstigten gewerblichen oder anderweitigen Nutzung zurücktritt, dass eine Anwendung der Begünstigung und damit des Nullsteuersatzes nicht angemessen wäre. Das ist der Fall, wenn die auf die unschädliche Nutzung entfallenden Nutzflächenanteile weniger als 10 % der Gesamtgebäudenutzfläche ausmachen oder wenn die unschädliche Nutzung in engem Zusammenhang mit der schädlichen Nutzung steht und keinen eigenständigen Zweck hat (z.B. Hausmeisterwohnung in einem Gewerbekomplex).

• Nachweis durch den Lieferant: Der leistende Unternehmer muss nachweisen, dass die Voraussetzungen zur Anwendung des Nullsteuersatzes erfüllt sind. Ausreichend für den Nachweis ist es, wenn der Käufer erklärt, dass er der Betreiber der Photovoltaikanlage ist und es sich entweder um ein begünstigtes Gebäude handelt oder die installierte Bruttoleistung der Photovoltaikanlage laut MaStR nicht mehr als 30 kW(p) beträgt. Eine solche Erklärung des Käufers kann auch im Rahmen der vertraglichen Vereinbarung (z. B. in den AGB) erfolgen. Dasselbe gilt für nachträgliche Lieferungen von Speichern, wesentlichen Komponenten und Ersatzteilen.

• Kleinstanlagen: Beträgt die Leistung der Photovoltaikanlagen nicht mehr als 600 Watt, entfällt für den Lieferanten die Pflicht, die Erfüllung der Voraussetzungen für den Nullsteuersatz nachzuweisen. Auch die Betreibereigenschaft des Kunden wird unterstellt. Das gilt jedoch nicht für Lieferungen durch Hersteller von Photovoltaikanlagen und Lieferungen im Großhandel.

• Wartungsverträge: Für Garantie- und Wartungsverträge zur Photovoltaikanlage gilt weiterhin der Regelsteuersatz von 19 %, da es sich um eine sonstige Leistung und keine Lieferung von Solarmodulen und Zubehör handelt.

• Unternehmereigenschaft: Trotz Nullsteuersatz ist der Käufer einer Photovoltaikanlage auch weiterhin umsatzsteuerlich ein Unternehmer, wenn er Strom ins öffentliche Netz einspeist und dafür eine Vergütung erhält. Diese Vergütung ist zwar von der Einkommen- und Gewerbesteuer befreit, allerdings kommt es darauf oder auf eine Gewinnerzielungsabsicht bei der Umsatzsteuer nicht an. Der Betreiber muss sich daher auch weiterhin beim Finanzamt umsatzsteuerrechtlich registrieren lassen und Umsatzsteuererklärungen abgeben, weil der Nullsteuersatz nur für den Erwerb der Anlage gilt, nicht aber für die Lieferung des mit der Anlage erzeugten Stroms an einen Netzbetreiber. Ist der Betrieb der Photovoltaikanlage die einzige umsatzsteuerpflichtige Tätigkeit, kann dieser Aufwand aber mit der Kleinunternehmerregelung vermieden werden. Schon bisher war für reine Photovoltaikanlagenbetreiber in der Regel die Möglichkeit zum Vorsteuerabzug bei der Anschaffung der Anlage der einzige Grund, auf die Kleinunternehmerregelung zu verzichten. Da für die Anschaffung, Installation und für Ersatzteile nun aber der Nullsteuersatz gilt, gibt es für Anlagenbetreiber keinen Grund mehr, auf die Kleinunternehmerregelung zu verzichten.